關(guān)于修訂《稅收征收管理法》問題：

《稅收征收管理法》(修改)已列入十二屆全國人大常委會立法規(guī)劃一類項目，稅務(wù)總局在會同有關(guān)部門抓緊起草《稅收征收管理法》(修訂稿)，爭取早日上報國務(wù)院。您所提出的明晰征納雙方權(quán)利義務(wù)、規(guī)范稅收征管基本程序、建立涉稅信息獲取制度、完善與有關(guān)法律制度的銜接等建議將在修訂稿中予以體現(xiàn)。

關(guān)于爭議處理問題。為了形成科學(xué)有效的利益協(xié)調(diào)、訴訟表達和矛盾調(diào)處機制，保障納稅人的申訴權(quán)利，我們建議取消“先繳稅后復(fù)議”的規(guī)定。同時，考慮到稅款征收的專業(yè)性和特殊性，為了提高效率減少成本，并避免大量稅務(wù)案件集中匯集到法院，我們建議保留“先復(fù)議后訴訟”的規(guī)定。

關(guān)于滯納金問題?！缎姓娭品ā返谒氖鍡l規(guī)定，行政機關(guān)依法作出金錢給付義務(wù)的行政決定，當(dāng)事人逾期不履行的，行政機關(guān)可以依法加處罰款或者滯納金。加處罰款或者滯納金的數(shù)額不得超出金錢給付義務(wù)的數(shù)額。《稅收征收管理法》第三十二條規(guī)定，納稅人未按照規(guī)定期限繳納稅款的，扣繳義務(wù)人未按照規(guī)定期限解繳稅款的，稅務(wù)機關(guān)除責(zé)令限期繳納外，從滯納稅款之日起，按日加收滯納稅款萬分之五的滯納金。由此可見，《稅收征收管理法》所規(guī)定的滯納金屬于利息性質(zhì)，在《稅收征收管理法》修訂過程中，我部會同稅務(wù)總局等有關(guān)部門在研究厘清稅收利息與滯納金的關(guān)系，并合理確定征收比例。(消息來源：財政部官方網(wǎng)站)

清稅前置程序的由來及演進

清稅前置作為納稅爭議案件行政復(fù)議的前置條款已實行多年。2015年1月國務(wù)院法制辦公布了《稅收征管法修案》(征求意見稿)，其中最大的亮點之一就是取消了《稅收征收管理法》第八十八條中關(guān)于復(fù)議前的納稅前置程序的規(guī)定，即納稅人無需繳足稅款、滯納金或提供擔(dān)保即可提起復(fù)議。然而，2015年4月，全國人大常委會頒布施行的《稅收征收管理法》第八十八條卻未采納征求意見稿關(guān)于該條款所作的調(diào)整，原文未做修改。關(guān)于納稅前置程序的存廢爭議也延續(xù)至今。

我國納稅前置制度始于1986年國務(wù)院頒行的《稅收征收管理暫行條例》，現(xiàn)行的納稅前置制度都是在暫行條例的基礎(chǔ)上修改而來，其所追求的價值目標具有一定的延續(xù)性。現(xiàn)將納稅前置程序相關(guān)法律法規(guī)條文的變化按時間順序進行梳理。(見下圖)

從《稅收征收管理暫行條例》到《稅收征收管理法》以及之后的修訂，在清稅條款的表述上雖有一定的變動，但是并未做實質(zhì)性的改動，納稅人與稅務(wù)機關(guān)發(fā)生納稅爭議，仍然避不開“先繳稅后復(fù)議”的程序障礙。清稅前置條款誕生30余年，在保障稅款及時入庫，充足國家稅源方面發(fā)揮了較為積極的作用。不僅如此還大大降低了稅務(wù)機關(guān)征收管理風(fēng)險，過濾大量稅收行政復(fù)議以及訴訟案件，大大減輕了稅務(wù)機關(guān)及法院的工作量。但是，清稅條款的設(shè)置無疑會將一部分納稅人阻擋在行政復(fù)議機關(guān)和司法機關(guān)之外，無法常實現(xiàn)救濟權(quán)利，在納稅人合法權(quán)利保護不足方面一直為理論和實務(wù)界所詬病。

“清稅前置”條款弊端明顯已無存在必要

1.“清稅前置”條款“重”稅權(quán)“輕”納稅人權(quán)益

《稅收征收管理法》第一條就開章名義，確立了該法的立法目的，即保護國家稅權(quán)及納稅人的合法權(quán)益，則在稅收征管實踐中，兩者應(yīng)該同等保護，不應(yīng)有所偏頗。但清稅前置程序本質(zhì)上彰顯了對國家稅收利益的過度重視，卻忽視了納稅人合法權(quán)益的保障。

其一，納稅前置程序?qū)崉t是對提起行政復(fù)議主體預(yù)先推定為犯法的一種“過錯推定”。在清稅義務(wù)前置的語境下，前置之納稅義務(wù)等同于為補償在先行為違法性而承擔(dān)的法律責(zé)任，這不僅在法理學(xué)意義上混淆了法律義務(wù)與法律責(zé)任的時空關(guān)系與邏輯關(guān)系，還讓納稅人在面對強大的稅務(wù)機關(guān)時或自然或被動地把自己當(dāng)成了弱勢一方和過錯一方;

其二，公民基本權(quán)失范，平等保護受到?jīng)_擊。稅法領(lǐng)域的平等原則既體現(xiàn)在實體層面也體現(xiàn)在程序上。將無力繳納稅款、滯納金，又無法提供擔(dān)保的納稅人擋在了救濟的大門之外，從而導(dǎo)致了當(dāng)事人僅僅因為支付能力的差距而享有不同的救濟權(quán)利;

其三，納稅人尋求救濟的渠道被堵塞。法諺有云，“無救濟則無權(quán)利”。對于相當(dāng)一部分無力繳納稅款的納稅人而言，良好的法律體系運行所需要具備的司法可及性被納稅前置的規(guī)定切斷，因而使其獲得救濟的權(quán)利僅僅停留在紙面上。

2.“清稅前置”在當(dāng)前時代缺乏必要性

“清稅前置”和“復(fù)議前置”制度產(chǎn)生于1992年頒布的第一版《稅收征收管理法》，并在多次修訂和修中被保留了下來，這兩個制度在保證國家稅款及時入庫和不被流失方面的確起到了一定積極作用，但這種效果的積極性僅限于稅收征管手段不夠豐富、稅收保障制度不夠完備的特定歷史時期，而在如今國家財政收入不再捉襟見肘、稅收保障措施完備、稅收征管科技飛速進步、征管手段日益豐富的情況下，“復(fù)議前置”制度在緩沖稅務(wù)行政訴訟壓力方面還存在一定作用，而“清稅前置”制度卻完全失去了存在的必要性。

3.“清稅前置”違背了稅收法律關(guān)系平等性

國家的一切權(quán)力屬于人民，國家權(quán)力來源于人民的委托，現(xiàn)代法治社會的重要特征在于對“公權(quán)力”的限制。在稅收實踐中，多年來，一個普遍性的共識是稅收三性——強制性、無償性、固定性，過多強調(diào)了納稅人作為稅收法律關(guān)系中納稅主體的義務(wù)，在處理稅收征納關(guān)系上，絕大部分稅務(wù)機關(guān)總是站在保護國家權(quán)利的角度依法行使征稅權(quán)，卻較少注重對納稅人權(quán)利的尊重和保護。

4.“清稅前置”堵塞了涉稅爭議的解決渠道

自現(xiàn)行《稅收征收管法》實施以來，我國每年的稅務(wù)行政復(fù)議和稅務(wù)行政訴訟總數(shù)大約在兩千起左右，這個數(shù)字占行政訴訟案件的比例不到1%。從筆者近年參與的各地稅務(wù)行政復(fù)議案件來看，不少案件是當(dāng)?shù)囟惥之?dāng)年受理的第一起稅務(wù)行政復(fù)議，稅務(wù)行政復(fù)議案件少之又少，當(dāng)然這也并不完全是“清稅前置”條款的“鍋”。稅務(wù)復(fù)議、訴訟案件少并不能說明稅收工作沒有爭議。眾所周知，由于稅法體系本身并不完善，涉稅爭議在征納關(guān)系中幾乎無處不在，而多數(shù)納稅人不對征稅行為申請復(fù)議的原因，并不是不愿先交稅，而是交不起稅且提供不了納稅擔(dān)保，往往涉稅金額越大的爭議越難通過申請復(fù)議的途徑來解決，納稅人“有苦難言”，只能任由救濟權(quán)利滅失，任由滯納金數(shù)額如滾雪球般增長。常的爭議解決渠道不暢通，也給稅務(wù)機關(guān)權(quán)力尋租創(chuàng)造了空間。

稅收立法進程加快，新稅收征管法有望今明兩年內(nèi)出臺

截止日前，我國18個稅種中已有11個以法律的形式確立。除此之外，目前尚未完成稅收立法的稅種有7個，其中印花稅、土地增值稅、增值稅和消費稅已有成文的征求意見稿對外公開征求意見;關(guān)稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅和房地產(chǎn)稅尚在起草完善中。理論及實務(wù)界普遍認為，房地產(chǎn)稅將替代房產(chǎn)稅和城鎮(zhèn)土地使用稅。因此，實際上仍需要完成稅收立法的稅種有6個，即印花稅、土地增值稅、增值稅、消費稅、關(guān)稅和房地產(chǎn)稅。

與此同時，新稅收征管法雖一再拖延審議表決，但是大家對其期待未減?！抖愂照魇展芾矸ā纷鳛槎愂照鞴艿幕境绦蚍ǎ?jīng)歷了一個從無到有并逐步趨于完善的過程，1992年9月4日七屆全國人大常委會第27次會議通過了《中人民共和國稅收征收管理法》，于2003年1月1日式實施，后分別于1995年2月28日、2001年4月28日、2015年4月24日進行了三次修。但是隨著財稅體制改革的深化，特別是納稅人權(quán)益保護意識的不斷增加，修改稅收征管法的呼聲越來越強。2008年國稅總局式啟動修訂工作，國務(wù)院法制辦先后于2013年6月7日、2015年1月5日兩次向社會公開征求意見。

按照立法程序，起草部門除了廣泛征求社會各界意見外，國務(wù)院還要與央行、銀監(jiān)會、國土部、發(fā)改委、工商總局等相關(guān)部委分別舉行座談，最終形成法律草案。按照《立法法》的規(guī)定，對于列入全國人大常委會議程的法律案，一般要經(jīng)過三次審議，表決通過后頒布實施。根據(jù)國務(wù)院2019年立法工作計劃，“稅收征收管理法修訂草案(稅務(wù)總局、財政部起草)”被列入“擬提請全國人大常委會審議的法律案”，但是在2019年，稅收征收管法并沒有提請審議。2020年是全面落實稅收法定的一年，據(jù)相關(guān)專家分析，稅收征管法在今明兩年內(nèi)審議表決通過是大概率事件。我們共同期待著新《稅收征收管理法》在“清稅前置”條款上能有所突破，為納稅人當(dāng)救濟權(quán)利的行使掃清障礙。

“清稅前置”條款廢止或會給涉稅服務(wù)帶來新機遇