針對兩類不同的納稅義務(wù)，《企業(yè)所得稅法》及《實施條例》相應(yīng)設(shè)計了不同的征管模式。在中國境內(nèi)設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，與居民企業(yè)基本一致，一般需要進(jìn)行稅務(wù)登記、季度預(yù)繳、年終匯算清繳、清算、注銷等涉稅事項辦理;在中國境內(nèi)未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，取得來源于中國境內(nèi)的所得，實行源泉扣繳，以支付人為扣繳義務(wù)人，稅款由扣繳義務(wù)人在每次支付或者到期應(yīng)支付時扣繳。此外，對于雖然設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所但符合特定情形的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以指定支付人為扣繳義務(wù)人，與法定扣繳的征管模式類似，但仍然適用25%的企業(yè)所得稅稅率。

根據(jù)《實施條例》第五條規(guī)定，提供勞務(wù)的場所為《企業(yè)所得稅法》第二條第三款所稱機(jī)構(gòu)、場所。因此，在境內(nèi)提供短期勞務(wù)的非居民企業(yè)屬于上文所述第一類非居民企業(yè)。

(二)一般征管模式

根據(jù)現(xiàn)行規(guī)定，非居民企業(yè)在境內(nèi)提供短期勞務(wù)，主要涉及以下涉稅事項：

1.辦理登記。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)提供勞務(wù)的，應(yīng)自合同簽訂之日起30日內(nèi)辦理稅務(wù)登記手續(xù)。

2.合同備案。境內(nèi)機(jī)構(gòu)和個人向非居民企業(yè)發(fā)包勞務(wù)的，應(yīng)自合同簽訂之日起30日內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送有關(guān)報表和資料，履行備案手續(xù)。

3.納稅申報。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)提供勞務(wù)的，企業(yè)所得稅按季預(yù)繳、年終匯算清繳。納稅申報一般應(yīng)當(dāng)據(jù)實申報，不符合據(jù)實申報條件的應(yīng)進(jìn)行核定申報。具體為：(1)據(jù)實申報。非居民企業(yè)應(yīng)當(dāng)按規(guī)定設(shè)置賬簿，準(zhǔn)確核算應(yīng)納稅所得額，據(jù)實申報繳納企業(yè)所得稅。(2)核定申報。非居民企業(yè)不能準(zhǔn)確計算并據(jù)實申報其應(yīng)納稅所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)采取按收入總額核定、按成本費(fèi)用核定、按經(jīng)費(fèi)支出換算收入核定等方法核定其應(yīng)納稅所得額。

4.注銷登記。非居民企業(yè)在中國境內(nèi)提供勞務(wù)的，應(yīng)在勞務(wù)結(jié)束后15日內(nèi)，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報送有關(guān)資料，按規(guī)定辦理稅務(wù)登記注銷手續(xù)。

此外，境內(nèi)機(jī)構(gòu)和個人向境外支付非居民企業(yè)取得的勞務(wù)收入時，單筆支付等值5萬美元以上(不含)的，應(yīng)向所在地主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行稅務(wù)備案。

(三)特殊措施——指定扣繳

非居民企業(yè)在中國境內(nèi)提供短期勞務(wù)，符合《實施條例》第一百零六條規(guī)定的情形的可以采取特殊措施，即稅務(wù)機(jī)關(guān)可以指定勞務(wù)費(fèi)的支付人為扣繳義務(wù)人。稅務(wù)機(jī)關(guān)指定扣繳后，由扣繳義務(wù)人進(jìn)行扣繳申報即可，非居民企業(yè)涉稅事項的辦理較為簡便，不再需要辦理登記、納稅申報、清算、注銷等。不過，目前對扣繳義務(wù)人進(jìn)行扣繳申報的時間節(jié)點暫未進(jìn)行明確，實務(wù)中通常參照法定扣繳的規(guī)定，即由扣繳義務(wù)人在每次支付時扣繳申報。但是，也有觀點認(rèn)為，指定扣繳只是改變了申報主體，并未改變申報時間，因此要求扣繳義務(wù)人進(jìn)行扣繳申報的時間應(yīng)與納稅人自行申報的時間保持一致，即季度預(yù)繳、年終匯算清繳要求的時間。由于支付時間通常與季度預(yù)繳、年終匯算清繳要求的時間并不同步，如要求在每次支付時扣繳申報，可能產(chǎn)生扣繳義務(wù)人扣繳稅款時間早于納稅人應(yīng)當(dāng)自行繳納稅款時間的情形。

(四)征管現(xiàn)狀

非居民企業(yè)在境內(nèi)提供短期勞務(wù)，按照一般征管模式辦理登記、季度預(yù)繳、年終匯算清繳、清算、注銷等事項的程序較為繁瑣、難度大、成本高，形成以下征管現(xiàn)狀：一是有遵從意愿或為防范后續(xù)風(fēng)險的納稅人主動要求稅務(wù)機(jī)關(guān)對其指定扣繳，進(jìn)而通過扣繳義務(wù)人扣繳申報，較為簡便地履行納稅義務(wù)。對稅務(wù)機(jī)關(guān)來說，雖然有些情況并非嚴(yán)格符合指定扣繳的規(guī)定情形，但既能為納稅人提供便利，也能保障稅款不會流失，指定扣繳逐漸成為一個可選操作。二是申報不規(guī)范但足額繳稅。有的稅務(wù)機(jī)關(guān)對指定扣繳執(zhí)行較為嚴(yán)格，納稅人請支付人將勞務(wù)費(fèi)按法定扣繳的所得類型(如特許權(quán)使用費(fèi))進(jìn)行扣繳申報，未規(guī)范申報但卻履行了繳稅義務(wù)。但是，這樣會使得勞務(wù)費(fèi)和特許權(quán)使用費(fèi)等所得混淆，降低了申報數(shù)據(jù)的質(zhì)量，不利于統(tǒng)計分析，更容易衍生出其他政策和征管問題。三是復(fù)雜繁瑣的程序打擊納稅人主動申報的積極性，降低納稅人遵從度，造成稅款流失的風(fēng)險，而稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)和防范風(fēng)險的難度較大。

綜上，非居民企業(yè)在境內(nèi)提供短期勞務(wù)，在現(xiàn)行規(guī)定下，規(guī)范申報程序過于復(fù)雜，納稅人遵從度不高，有稅收流失風(fēng)險;指定扣繳又有很多不嚴(yán)格符合規(guī)定情形，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能有執(zhí)法風(fēng)險。

二、問題分析

(一)一般征管模式難以適應(yīng)提供短期勞務(wù)等臨時性場所較多的現(xiàn)狀

《實施條例》第五條將機(jī)構(gòu)、場所明確定義為在中國境內(nèi)從事生產(chǎn)經(jīng)營活動的機(jī)構(gòu)、場所，并作出部分列舉。從類型來看，工廠、管理機(jī)構(gòu)等大部分類型的機(jī)構(gòu)、場所一般都屬于較為固定的場所，只有提供勞務(wù)的場所和部分從事工程作業(yè)的場所可能持續(xù)時間較短，為臨時性的場所。因此，立法時對機(jī)構(gòu)、場所的征管模式一般參照居民企業(yè)，未作特殊設(shè)計有一定合理性。并且，還設(shè)計了特定情形下賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)指定扣繳的特殊措施，從立法角度看，程序是較為全面的。但是，從現(xiàn)狀看，雖然確實存在一定數(shù)量的固定性場所，如外國銀行和保險公司在中國境內(nèi)設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)、外國航空公司在中國境內(nèi)設(shè)立的辦事處和外國企業(yè)常駐代表機(jī)構(gòu)等，但由于所有在境內(nèi)提供勞務(wù)的場所(哪怕僅提供一天勞務(wù))均會構(gòu)成稅法下的機(jī)構(gòu)、場所，使得提供勞務(wù)這種臨時性場所的數(shù)量遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于固定性場所。而且，還有一部分固定性場所是受我國外商投資準(zhǔn)入限制而不能成立法人機(jī)構(gòu)而暫時設(shè)立的分支機(jī)構(gòu)。隨著我國對外開放力度的加大，將有越來越多的分支機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)為法人機(jī)構(gòu)，成為居民企業(yè)。同時，隨著跨境技術(shù)、設(shè)計、咨詢等勞務(wù)方面的合作交流越來越多，在境內(nèi)提供勞務(wù)場所的數(shù)量將在現(xiàn)有基礎(chǔ)上持續(xù)增加。因此，一般征管模式難以適應(yīng)臨時性場所數(shù)量遠(yuǎn)大于固定性場所的現(xiàn)狀。

(二)對指定扣繳的適用情形一般理解較為嚴(yán)格，可能與立法初衷不一致

非居民企業(yè)在中國境內(nèi)提供短期勞務(wù)，信息不易被掌握，人員流動性強(qiáng)，稅款易流失，有必要采取特殊的征管措施，因此《企業(yè)所得稅法》賦予稅務(wù)機(jī)關(guān)指定扣繳的權(quán)力。但指定扣繳作為特殊征管措施，會增加扣繳義務(wù)人的責(zé)任。為避免稅務(wù)機(jī)關(guān)隨意指定，《實施條例》第一百零六條嚴(yán)格限定了三種可以指定扣繳的情形，通常適用這三種情形時均以納稅人實際不履行納稅義務(wù)為前提條件。從立法角度考慮，如果納稅人有履行納稅義務(wù)的主觀意愿，應(yīng)當(dāng)按照一般征管模式進(jìn)行征管，即由納稅人自行申報納稅，不應(yīng)采取指定扣繳的特殊措施。但是，對于提供短期勞務(wù)的非居民企業(yè)而言，雖從稅法上來說，屬于在中國境內(nèi)設(shè)立了機(jī)構(gòu)、場所，但僅是派一些技術(shù)人員臨時在境內(nèi)提供勞務(wù)，實際與未設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)類似，大部分納稅人難以知曉稅法規(guī)定的納稅義務(wù)，即使了解納稅義務(wù)，也難以規(guī)范地履行納稅義務(wù)。實務(wù)中，有很多遵從度較高的納稅人希望可以直接由支付人扣繳稅款，但是這通常不屬于可以指定扣繳的情形。從時間上看，在納稅申報期限結(jié)束前無法判斷納稅人是否會履行納稅義務(wù);從責(zé)任上看，納稅人被定性為不履行納稅義務(wù)將面臨違法責(zé)任，可能產(chǎn)生若干法律后果，非納稅人所愿。因此，如果對指定扣繳規(guī)定情形理解為以納稅人實際不履行納稅義務(wù)為前提條件，則非常嚴(yán)格，很多情形下難以符合該條件。

由立法起草人編寫的《〈中人民共和國企業(yè)所得稅法〉釋義及適用指南》中的稅法釋義似乎可以反映立法初衷。筆者發(fā)現(xiàn)，釋義中也列舉了可以指定扣繳的情形。與《實施條例》規(guī)定對比發(fā)現(xiàn)，立法初衷主要考慮臨時性和便利性，比如期限較短或者不辦理稅務(wù)登記的就可以指定。而《實施條例》中的規(guī)定比立法初衷嚴(yán)格很多，增加了不履行納稅義務(wù)的前提條件，且取消了稅務(wù)主管部門可以規(guī)定其他情形的授權(quán)。筆者推測，發(fā)生上述變化的原因可能有：一是出于對扣繳義務(wù)人的保護(hù)。勞務(wù)費(fèi)支付人本無法定的扣繳義務(wù)，指定扣繳增加其扣繳義務(wù)，應(yīng)有較為嚴(yán)格的限定。二是出于對納稅人的保護(hù)。納稅人如主動遵從，可以自行申報，更能準(zhǔn)確地核算應(yīng)納稅所得額，指定扣繳是稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其應(yīng)納稅所得額，可能超出納稅人實際的應(yīng)納稅所得額。三是限制稅務(wù)主管部門的權(quán)限。指定扣繳增加扣繳義務(wù)人的義務(wù)，也可能增加納稅人的應(yīng)納稅所得額，權(quán)限較大，風(fēng)險較高，不當(dāng)使用可能產(chǎn)生不良后果，因此需要限制稅務(wù)主管部門的權(quán)限，不對其授權(quán)可以規(guī)定其他情形?？傊?，《實施條例》規(guī)定比立法初衷要嚴(yán)格很多，從征管現(xiàn)狀看，使得指定扣繳這一便利化措施未能發(fā)揮應(yīng)有作用，可能背離了立法初衷。

(三)稅務(wù)機(jī)關(guān)征管成本高但征管質(zhì)效低，缺乏積極性

一方面，由于短期提供勞務(wù)的時間較短、流動性較大;對不進(jìn)行合同備案的行為處罰因影響勞務(wù)發(fā)包方(通常是居民企業(yè))的納稅信用而輕易不會作出，提供勞務(wù)的合同信息難以掌握;勞務(wù)費(fèi)金額一般低于對外支付稅務(wù)備案的標(biāo)準(zhǔn)(5萬美元)，導(dǎo)致稅務(wù)機(jī)關(guān)不能及時掌握支付信息;非居民企業(yè)派遣的技術(shù)人員知曉納稅義務(wù)和征管模式的難度大;現(xiàn)有一般征管模式確實過于復(fù)雜，稅務(wù)機(jī)關(guān)對提供短期勞務(wù)的機(jī)構(gòu)、場所征管需要花費(fèi)大量的人力、物力，成本較高。

另一方面，提供短期勞務(wù)的機(jī)構(gòu)、場所能歸屬的利潤通常不大，因不能準(zhǔn)確核算利潤而核定征收的占絕大多數(shù)，在當(dāng)今大環(huán)境下多地稅務(wù)機(jī)關(guān)只能核定一個最低的利潤率。因此，即使管理到位，應(yīng)當(dāng)繳納的稅款也非常少。更為重要的是，我國稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)已覆蓋111個國家和地區(qū)，提供短期勞務(wù)的機(jī)構(gòu)、場所絕大部分不會達(dá)到稅收協(xié)定常設(shè)機(jī)構(gòu)條款規(guī)定的征稅門檻(多為在任何12個月內(nèi)在境內(nèi)停留累計超過183天)，從而可以享受免稅待遇，不需要繳納稅款。即使管理到位，也只是需要納稅人補(bǔ)充證明材料。對于基本不會產(chǎn)生稅收收入的領(lǐng)域加強(qiáng)征管，稅務(wù)機(jī)關(guān)一般缺乏積極性。

三、優(yōu)化建議

(一)簡化一般征管模式

建議大幅度簡化一般征管模式中的登記、納稅申報、清算、注銷等程序。對于提供短期勞務(wù)的機(jī)構(gòu)、場所，爭取實現(xiàn)全部涉稅事項一張表填報、一次性辦結(jié)、全網(wǎng)通辦，達(dá)到與采用指定扣繳措施同等便利甚至更優(yōu)的效果，大幅度降低納稅人遵從成本，提高其納稅遵從度。

(二)充分利用指定扣繳

建議從立法初衷理解掌握并充分利用指定扣繳的特殊措施。首先，對《實施條例》可以指定扣繳的規(guī)定情形作更符合立法初衷的理解和掌握。比如“有證據(jù)表明不履行納稅義務(wù)”可以理解為沒有按期辦理稅務(wù)登記。沒有按期辦理稅務(wù)登記說明納稅人遵從度不夠高，可以合理推論納稅人有可能不會按期履行納稅義務(wù)。其次，暢通指定扣繳后的涉稅事項辦理程序，保障納稅人合法權(quán)益。稅務(wù)機(jī)關(guān)的指定扣繳不代表納稅人不遵從或不愿履行納稅義務(wù)，因此對納稅人來說不應(yīng)產(chǎn)生法律責(zé)任，也不應(yīng)影響其他合法權(quán)益;雖然被稅務(wù)機(jī)關(guān)指定扣繳，如果納稅人符合享受協(xié)定待遇的條件，仍可以在扣繳義務(wù)人進(jìn)行扣繳申報時自行享受協(xié)定待遇。最后，解決稅務(wù)機(jī)關(guān)指定扣繳的后顧之憂。對于提供短期勞務(wù)并不嚴(yán)格符合《實施條例》規(guī)定情形的，只要不是納稅人在指定扣繳后又主動履行納稅義務(wù)造成了多繳稅款，沒有侵犯納稅人的合法權(quán)益，不作為稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)法風(fēng)險，不應(yīng)追究稅務(wù)機(jī)關(guān)指定扣繳的責(zé)任。

(三)適時探索更優(yōu)措施

建議結(jié)合征管現(xiàn)狀和發(fā)展趨勢，適時探索更優(yōu)措施。如適當(dāng)擴(kuò)大法定扣繳的范圍，在不改變機(jī)構(gòu)、場所定義和納稅義務(wù)的前提下，將提供短期勞務(wù)的非居民企業(yè)納入法定扣繳范圍以提供便利;增加自愿選擇扣繳的情形，即設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的非居民企業(yè)可自愿選擇由支付人扣繳稅款，間接履行納稅義務(wù);回歸指定扣繳的立法初衷，對期限較短或者未按時辦理稅務(wù)登記的機(jī)構(gòu)、場所，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以指定扣繳，不再設(shè)置其他前置條件。

作者單位：國家稅務(wù)總局駐北京特派員辦事處

(本文刊載于《國際稅收》2020年第11期)

2010年7月的解讀——

非居民企業(yè)提供勞務(wù) 如何規(guī)避稅收風(fēng)險

如今，非居民企業(yè)在我國提供勞務(wù)的現(xiàn)象非常普遍。在眾多的勞務(wù)活動中，設(shè)計、管理、咨詢、安裝維修、技術(shù)服務(wù)等最為常見。這些勞務(wù)既可以在境外提供，又可以在境內(nèi)提供；既可以單獨提供，又可以隨同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓技術(shù)等一起提供；既可以向獨立企業(yè)提供，又可以向關(guān)聯(lián)方提供；既可以采取直接收費(fèi)的方式，又可以采取代墊費(fèi)用的方式。實際中非居民企業(yè)提供勞務(wù)如何認(rèn)識和防范稅收風(fēng)險，筆者認(rèn)為應(yīng)重點關(guān)注以下幾個方面。

征稅權(quán)的判定是關(guān)鍵

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》相關(guān)規(guī)定，中國只能對來源于境內(nèi)的勞務(wù)所得征稅?！镀髽I(yè)所得稅法實施條例》第七條規(guī)定，按照勞務(wù)發(fā)生地判定一項所得是否來源于中國境內(nèi)。如果非居民所在國與我國簽訂了雙邊稅收協(xié)定，我國只對構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)的勞務(wù)所得擁有課稅權(quán)。

具體來說，勞務(wù)發(fā)生地在境外，比如委托境外的公司代銷產(chǎn)品而支付的報酬，向境外公司支付郵箱使用費(fèi)及網(wǎng)絡(luò)使用費(fèi)（無服務(wù)人員入境）等，境外公司由此取得的勞務(wù)所得無需繳納企業(yè)所得稅。如果勞務(wù)發(fā)生地在境內(nèi)，比如境外電腦公司派員為境內(nèi)公司進(jìn)行日常維護(hù)、提供技術(shù)培訓(xùn)等取得所得，依據(jù)國內(nèi)相關(guān)法規(guī)，我國可以對支付給境外公司的報酬依25%的稅率征收企業(yè)所得稅。如果對方國家與我國簽訂了稅收協(xié)定，則要根據(jù)是否構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)來判定，像上述派員提供服務(wù)的，稅收協(xié)定一般都規(guī)定連續(xù)或累計超過6個月的才構(gòu)成常設(shè)機(jī)構(gòu)，沒有超過6個月的不必繳納企業(yè)所得稅。

要分清境內(nèi)勞務(wù)與境外勞務(wù)

基于我國對發(fā)生在境外的勞務(wù)沒有所得稅課稅權(quán)，一些非居民企業(yè)為了少繳稅款而人為劃分境內(nèi)外勞務(wù)，盡可能地擴(kuò)大境外勞務(wù)的比重，這樣做很可能會面臨稅務(wù)部門調(diào)查的風(fēng)險。

例如，某酒店與瑞士某設(shè)計事務(wù)所簽訂設(shè)計合同，由該事務(wù)所擔(dān)任酒店的室內(nèi)設(shè)計顧問，設(shè)計費(fèi)用為130萬港元。酒店在申請開具售付匯憑證時將此項業(yè)務(wù)界定為境外勞務(wù)，申請開具不予征企業(yè)所得稅的證明。但是，為一家大型酒店提供設(shè)計，設(shè)計師僅憑電話和傳真來完成這項工作是不可能的。酒店最后交代，在合同第二條第二款中，“設(shè)計師將在業(yè)主統(tǒng)籌下提供工程預(yù)算、工程進(jìn)度表等協(xié)助事宜”，合同第六條第三款中，“所有設(shè)計費(fèi)用，出差費(fèi)用及補(bǔ)貼費(fèi)用應(yīng)在香港支付并以港幣為單位”，以上條款就反映了設(shè)計師將根據(jù)工作需要和業(yè)主的要求隨時來提供服務(wù)。根據(jù)上述情況，稅務(wù)機(jī)關(guān)可認(rèn)定此項設(shè)計業(yè)務(wù)包含境內(nèi)勞務(wù)。進(jìn)一步，境內(nèi)外勞務(wù)如何劃分？《非居民企業(yè)所得稅核定征收管理辦法》（國稅發(fā)201019號）對此作出了相應(yīng)的規(guī)定，若稅務(wù)機(jī)關(guān)對非居民企業(yè)境內(nèi)外收入劃分的合理性和真實性有疑義的，可以要求該非居民企業(yè)提供與其收入劃分有關(guān)的真實有效證明。如有需要，稅務(wù)機(jī)關(guān)可根據(jù)工作量、工作時間、成本費(fèi)用及其他有關(guān)因素重新合理劃分其境內(nèi)外收入。非居民企業(yè)不能提供真實有效證明的，其全部勞務(wù)收入都可能被核定為境內(nèi)服務(wù)收入并據(jù)以征收企業(yè)所得稅。

要分清提供勞務(wù)與銷售貨物

根據(jù)《企業(yè)所得稅法》相關(guān)規(guī)定，非居民企業(yè)直接向我國銷售機(jī)器、設(shè)備等，只要不在我國設(shè)立機(jī)構(gòu)、場所的，我國對其取得的銷售機(jī)器、設(shè)備所得沒有課稅權(quán)。但是，更常見的現(xiàn)象是非居民企業(yè)不僅銷售機(jī)器、設(shè)備，而且負(fù)責(zé)對銷售的機(jī)器、設(shè)備進(jìn)行安裝、調(diào)試和技術(shù)指導(dǎo)服務(wù)，如果對方將安裝、調(diào)試和技術(shù)指導(dǎo)服務(wù)等取得的收入合并計入銷售機(jī)器、設(shè)備的價款中，就將原本在我國境內(nèi)提供勞務(wù)取得的所得轉(zhuǎn)化為銷售貨物所得，從而逃避了境內(nèi)勞務(wù)所得應(yīng)承擔(dān)的企業(yè)所得稅納稅義務(wù)，但是，這樣做有可能被稅務(wù)部門核定征稅。國稅發(fā)201019號文件規(guī)定，非居民企業(yè)向中國銷售機(jī)器設(shè)備等貨物并同時提供安裝、技術(shù)指導(dǎo)、監(jiān)督等售后服務(wù)，如果其銷售合同中未列明上述售后服務(wù)的收費(fèi)金額或者計價不合理的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可以參照相同或相近業(yè)務(wù)的計價標(biāo)準(zhǔn)，核定該非居民企業(yè)的勞務(wù)收入。無參照標(biāo)準(zhǔn)的，稅務(wù)機(jī)關(guān)可按不低于貨物銷售合同總價款10%的標(biāo)準(zhǔn)，確定其勞務(wù)收入。稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)其勞務(wù)作價，采取核定利潤率的方式，征收勞務(wù)所得的企業(yè)所得稅。

代墊費(fèi)用的支付要謹(jǐn)慎

非居民企業(yè)在中國境內(nèi)提供勞務(wù)，如果提供勞務(wù)的對象是自己的關(guān)聯(lián)企業(yè)，常常采用墊付勞務(wù)費(fèi)用的方式。例如，非居民企業(yè)在中國境內(nèi)進(jìn)行市場推廣和營銷，其發(fā)生的費(fèi)用先由境內(nèi)關(guān)聯(lián)方墊付，再由境外的非居民企業(yè)返還。表面上看，費(fèi)用是真實發(fā)生的，墊付的過程中并沒有得利，不存在向我國納稅的問題，但是，這種行為的實質(zhì)是將境外非居民企業(yè)在我國境內(nèi)提供勞務(wù)應(yīng)負(fù)擔(dān)的納稅義務(wù)隱藏起來了。這里存在兩方面稅收問題，一是如果只是費(fèi)用墊付，意味著非居民企業(yè)在境內(nèi)提供勞務(wù)的收費(fèi)是按成本價來定價的，當(dāng)境外非居民企業(yè)的所得稅實際稅負(fù)高于境內(nèi)關(guān)聯(lián)方的所得稅實際稅負(fù)時，有定價偏低轉(zhuǎn)移利潤的嫌疑。二是既然在中國境內(nèi)提供勞務(wù)，有費(fèi)用發(fā)生，根據(jù)國稅發(fā)201019號文件的要求，應(yīng)按經(jīng)費(fèi)支出換算法核定其所得征收企業(yè)所得稅。因此，對于結(jié)算上以境內(nèi)企業(yè)向境外企業(yè)“實報實銷”形式體現(xiàn)，記賬上以墊付資金或借款為理由，通過“其他應(yīng)收款”等往來科目核算的勞務(wù)提供，應(yīng)予以高度重視，對于此類勞務(wù)費(fèi)用的墊付，雖然逃避稅收的隱蔽性高，但是稅收風(fēng)險也很大。

非居民企業(yè)派員提供勞務(wù)注意區(qū)分兩種情況

國家稅務(wù)總局《關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)稅收征管若干具體措施》（國稅發(fā)2009114號）和國家稅務(wù)總局《關(guān)于調(diào)查境外機(jī)構(gòu)通過派遣人員為境內(nèi)企業(yè)提供服務(wù)征收企業(yè)所得稅情況的函》（際便函2009103號）一致要求，加強(qiáng)對非居民企業(yè)派遣員工到境內(nèi)提供勞務(wù)的重點調(diào)查。