一、問(wèn)題背景

有時(shí)候，工廠內(nèi)的綠化范圍很大，一次性支出較多金額，這往往是在廠房初建之時(shí)，當(dāng)然也不排除企業(yè)經(jīng)營(yíng)績(jī)效好，后期進(jìn)行了這類的支出。

這種情況下，是否一次性計(jì)入當(dāng)期損益，還是能夠資本化，計(jì)入資產(chǎn)價(jià)值具有較大的影響。對(duì)于是否能夠資本化，而不一次性計(jì)入當(dāng)期損益，首先需要滿足資產(chǎn)的定義和條件，這里基本的條件，比如成本能夠可靠計(jì)量一般都沒(méi)有問(wèn)題，主要考慮是否能夠滿足資產(chǎn)的定義，即資產(chǎn)是指企業(yè)過(guò)去的交易或者事項(xiàng)形成的、由企業(yè)擁有或者控制的、預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的資源。

二、問(wèn)題的解析

筆者曾經(jīng)在《當(dāng)生意與信仰相遇》一文中對(duì)企業(yè)內(nèi)新建寺廟進(jìn)行了分析，實(shí)際，這里的情況也可以借鑒。如果是企業(yè)為了美觀而進(jìn)行的綠化投資，這點(diǎn)很難說(shuō)能帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的流入，美景對(duì)績(jī)效的作用似乎跟宗教類似，不是明確的，主要是心理上的，這在會(huì)計(jì)上較難被接受。

一般應(yīng)該直接計(jì)入當(dāng)期損益，比如說(shuō)普通的花草樹(shù)木;如果是比較名貴的木材，將來(lái)砍伐了會(huì)有較高的售價(jià)，則可以考慮作為資產(chǎn)，并在資產(chǎn)的壽命內(nèi)計(jì)提折舊，分期計(jì)入當(dāng)期損益，這就是資產(chǎn)終止現(xiàn)金流量，盡管日常不能產(chǎn)生現(xiàn)金流量。

另外，假如廠區(qū)位置較好，根據(jù)客觀預(yù)測(cè)，比如政府的規(guī)劃等，該地區(qū)未來(lái)會(huì)被整體搬遷，將來(lái)會(huì)獲得政府的政策性搬遷補(bǔ)助等，也說(shuō)明這些綠植具有終止現(xiàn)金流量，這時(shí)候即使是普通的樹(shù)木也會(huì)得到補(bǔ)償，這時(shí)候計(jì)入資產(chǎn)也是有依據(jù)的，而不用一次性計(jì)入當(dāng)期損益。當(dāng)然，這里得有較為確鑿的依據(jù)，比如政府的規(guī)劃報(bào)告等。

對(duì)于某些行業(yè)，政策要求必須進(jìn)行綠化投資，用于養(yǎng)殖業(yè)生物排泄物的吸收處理，也有些工廠有類似的要求，需要一定量的綠植吸附污染物等。

在這種情況下，綠植的作用相當(dāng)于環(huán)保設(shè)備，可以減少污染物直接排放，避免違反環(huán)保法規(guī)和罰款，雖然不直接增加經(jīng)濟(jì)利益，但可以減少經(jīng)濟(jì)利益流出，可參考環(huán)保設(shè)備的做法，如果樹(shù)木可使用若干年則類似于固定資產(chǎn)設(shè)備，有些是種植草坪等，使用較短，可以按月在草坪壽命內(nèi)攤銷，這類似于待攤費(fèi)用(一年以內(nèi))或其他流動(dòng)資產(chǎn)。

綠化樹(shù)木等本質(zhì)上屬于生物資產(chǎn)，但生物資產(chǎn)準(zhǔn)則用于規(guī)范與農(nóng)業(yè)生產(chǎn)相關(guān)的生物資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量和相關(guān)信息的披露。比如果園的果樹(shù)是生產(chǎn)性生物資產(chǎn)，用于結(jié)出果實(shí)銷售，非農(nóng)業(yè)企業(yè)的類似資產(chǎn)的用途與其不同，可計(jì)入其他(非)流動(dòng)資產(chǎn)，如果參考農(nóng)業(yè)企業(yè)科目也并無(wú)明確的不可，但需注意不使報(bào)表使用者誤解涉及農(nóng)業(yè)，最好在相關(guān)附注處披露。

來(lái)源：安博士講財(cái)稅 作者：安世強(qiáng)

2014年4月的解析——

房地產(chǎn)企業(yè)綠化支出成本涉稅風(fēng)險(xiǎn)須重視

房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)綠化工程的成本費(fèi)用，是開(kāi)發(fā)成本中基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)的重要項(xiàng)目之一。綠化建設(shè)費(fèi)，是指區(qū)內(nèi)、區(qū)外綠化支出，包括公共綠化、組團(tuán)宅間綠化、一樓私家花園、小區(qū)周邊綠化支出。

綠化支出的成本，主要包括3類費(fèi)用:工程設(shè)計(jì)費(fèi)用，指有設(shè)計(jì)資質(zhì)的建設(shè)單位，通過(guò)實(shí)體附著在土地上各種植物綠化支出必要的基礎(chǔ)設(shè)施支出，包括為綠化工程支付設(shè)計(jì)費(fèi)用和土地改良、營(yíng)造構(gòu)建物設(shè)施的支出。綠化苗木購(gòu)置用移栽，包括苗木買價(jià)、運(yùn)雜費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)和合理挑選費(fèi)支出等。養(yǎng)護(hù)費(fèi)，主要指使綠化苗木常存在而發(fā)生的必要支出，包括后期植物澆水、施肥、修剪等支出。當(dāng)前，房企虛增綠化工程費(fèi)，客觀上形成了稅收漏洞，導(dǎo)致房地產(chǎn)企業(yè)的涉稅風(fēng)險(xiǎn)日益凸顯。

因此，管控綠化費(fèi)用支出的涉稅風(fēng)險(xiǎn)，是房地產(chǎn)企業(yè)不可忽視的重要涉稅事項(xiàng)。

涉稅三大風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)

房地產(chǎn)企業(yè)在綠化成本中的涉稅風(fēng)險(xiǎn)日益凸顯。對(duì)于房地產(chǎn)企業(yè)來(lái)說(shuō)，綠化成本主要涉及土地增值稅和企業(yè)所得稅。其涉稅風(fēng)險(xiǎn)主要分布在以下3個(gè)方面。

虛列開(kāi)發(fā)成本，侵蝕企業(yè)利潤(rùn)

虛開(kāi)建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票。由于取得的《建筑業(yè)統(tǒng)一發(fā)票》大部分未寫(xiě)明具體項(xiàng)目名稱，往往只注明“零星工程款”，特別是市政公用、園林綠化、基礎(chǔ)土石方等工程，受專業(yè)知識(shí)、事后隱蔽工程量難以核實(shí)等的限制，稅務(wù)人員在較短時(shí)間內(nèi)難以對(duì)工程項(xiàng)目進(jìn)行計(jì)量與核查。開(kāi)發(fā)企業(yè)利用這些工程，實(shí)現(xiàn)用3%的建筑業(yè)營(yíng)業(yè)稅去侵蝕25%的企業(yè)所得稅稅基。

虛開(kāi)綠化用苗木發(fā)票。綠化苗木大多來(lái)自于農(nóng)民的自產(chǎn)自銷，享受著國(guó)家給予的稅收優(yōu)惠，因此企業(yè)往往利用農(nóng)民自產(chǎn)自銷苗木開(kāi)票不用繳稅的特點(diǎn)，虛開(kāi)自購(gòu)苗木發(fā)票，虛增綠化成本，轉(zhuǎn)移利潤(rùn)、偷逃企業(yè)所得稅。

利用關(guān)聯(lián)交易擴(kuò)大扣除項(xiàng)目

基層稅務(wù)機(jī)關(guān)在對(duì)房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)進(jìn)行土地增值稅清算時(shí)，發(fā)現(xiàn)有房地產(chǎn)企業(yè)利用關(guān)聯(lián)交易擴(kuò)大土地增值稅扣除項(xiàng)目金額，侵蝕土地增值稅計(jì)稅依據(jù)，以達(dá)到少繳土地增值稅的目的，且通過(guò)關(guān)聯(lián)企業(yè)進(jìn)行運(yùn)作，手段也相對(duì)比較隱蔽。

其采取的主要手段有兩種。

一是虛報(bào)扣除項(xiàng)目。利用相關(guān)聯(lián)的建筑安裝企業(yè)，通過(guò)虛構(gòu)綠 化、基礎(chǔ)設(shè)施、隱蔽工程等，虛構(gòu)、虛報(bào)扣除項(xiàng)目，減少土地增值稅稅額。二是擴(kuò)大項(xiàng)目金額。

雖然簽訂總額包干合同，但在施工環(huán)節(jié)新增項(xiàng)目，并在決算付款時(shí)以新增項(xiàng)目名義調(diào)高決算金額。

施行甲供材料構(gòu)筑逃稅通道

在建設(shè)項(xiàng)目工程中，建設(shè)單位(甲方)自購(gòu)主材已較為普遍，通常稱為“甲供材”。部分項(xiàng)目甲供材比例占到工程造價(jià)的40%到60%，因?yàn)樗饶芙档凸こ坛杀荆帜鼙ＷC材料質(zhì)量，可謂一舉兩得。

近來(lái)，從稅務(wù)稽查和土地增值稅清算中發(fā)現(xiàn)，如果稅收征管不到位，甲供材會(huì)成為稅收征管的盲區(qū)，造成甲供材稅款流失，導(dǎo)致工程造價(jià)不真實(shí)，主要表現(xiàn)在如下幾個(gè)方面。

一是建設(shè)單位將甲供材直接列入成本，造成稅款流失。按照建設(shè)工程計(jì)價(jià)程序規(guī)定，工程造價(jià)包括直接費(fèi)、間 接費(fèi)、利潤(rùn)和稅金。甲供材是直接費(fèi)的重要組成部分，也是稅費(fèi)計(jì)取的重要基數(shù)。建設(shè)單位將甲供材直接計(jì)入工程成本，減少計(jì)價(jià)程序的直接費(fèi)，目的是逃避“甲供材”應(yīng)承擔(dān)的稅金，降低工程造價(jià)。

二是甲供材進(jìn)入工程計(jì)價(jià)程序計(jì)稅，但施工企業(yè)以結(jié)算價(jià)開(kāi)具建安發(fā)票，導(dǎo)致稅款流失。按照《中人民共和國(guó)營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十八條規(guī)定，納稅人從事建筑工程作業(yè)，無(wú)論與對(duì)方如何結(jié)算，其營(yíng)業(yè)額均應(yīng)包括所用原材料及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)。施工企業(yè)應(yīng)以工程總價(jià)開(kāi)具建安發(fā)票，建設(shè)單位在價(jià)款結(jié)算中將甲供材扣除。實(shí)際操作中施工企業(yè)以扣減甲供材后的結(jié)算價(jià)款開(kāi)具發(fā)票，不僅少交相關(guān)稅費(fèi)，還截留了建設(shè)單位甲供材稅金。

三是甲供材重復(fù)列支。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)購(gòu)入的甲供材在已經(jīng)計(jì)入開(kāi)發(fā)成本的情況下，關(guān)聯(lián)企業(yè)按不扣除甲供材部分開(kāi)具建安發(fā)票，造成重復(fù)列支開(kāi)發(fā)成本，計(jì)算扣除項(xiàng)目時(shí)重復(fù)扣除。

五類風(fēng)險(xiǎn)手法

案例1：關(guān)聯(lián)交易虛列綠化費(fèi)用

某山莊項(xiàng)目，前期綠化工程由綠森林公司承辦，項(xiàng)目合同金額為120萬(wàn)元。開(kāi)發(fā)商以樹(shù)木基本死亡為由，追補(bǔ)后期的綠化完善工程費(fèi)用金額1080萬(wàn)元，并由其關(guān)聯(lián)子公司完成。其實(shí)質(zhì)是與關(guān)聯(lián)公司簽訂虛假合同，虛開(kāi)發(fā)票，綠化工程支出3600萬(wàn)元列入基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)。后期綠化費(fèi)用成倍翻番，且由關(guān)聯(lián)企業(yè)承擔(dān)該項(xiàng)目的實(shí)施。

案例2：甲項(xiàng)目綠化費(fèi)用挪至乙項(xiàng)目列支扣除

某地產(chǎn)項(xiàng)目綠化費(fèi)用265萬(wàn)元。一筆是某市a公司承建的屋頂花園，金額為27萬(wàn)元。另一筆為某市b公司開(kāi)具的綠化費(fèi)發(fā)票，金額為238萬(wàn)元，全部未寫(xiě)明綠化地點(diǎn)。

a地產(chǎn)整個(gè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目除了屋頂花園外，就是兩幢樓之間的中心綠化帶。這筆238萬(wàn)元的綠化費(fèi)就應(yīng)該是中心綠化帶的成本。但中心綠化面積并不大，總共也就1500平米左右，樹(shù)木更是屈指可數(shù)，為什么成本會(huì)這么高?a地產(chǎn)為何要舍近求遠(yuǎn)地找公司搞綠化?經(jīng)稅務(wù)稽查核實(shí)，項(xiàng)目合同“注意事項(xiàng)”上面注明該工程植樹(shù)2700棵。1500平方米的綠化面積怎么能種植2700棵樹(shù)呢?這豈不是1平方米內(nèi)要種兩棵樹(shù)嗎?而現(xiàn)場(chǎng)一共只有50棵樹(shù)。在詳實(shí)的事實(shí)面前，a地產(chǎn)負(fù)責(zé)人不得不承認(rèn)，因a地產(chǎn)的利潤(rùn)相對(duì)較高，b公司總部便指示把另一合資新建樓盤(pán)的綠化費(fèi)238萬(wàn)元放到了a地產(chǎn)進(jìn)行列支。

案例3：簽訂虛假合同虛開(kāi)發(fā)票列支花木費(fèi)用

如某縣某房地產(chǎn)公司會(huì)計(jì) 賬冊(cè)顯示：該公司一、二期項(xiàng)目中用于基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)的花木、石景費(fèi)用高達(dá)638.57萬(wàn)元，占開(kāi)發(fā)總成本8510.35萬(wàn)元的7.5%。

主要有銀杏樹(shù)64棵、每棵5.5萬(wàn)元，香樟樹(shù)55棵、每棵3.2萬(wàn)元，以及其他花木盆景，總價(jià)值528萬(wàn)元。經(jīng)稅務(wù)檢查人員核實(shí)，該公司利用農(nóng)民個(gè)人出售自產(chǎn)花木免稅的政策，在花木、石景費(fèi)用上動(dòng)手腳，故意簽訂虛假合同，擴(kuò)大成本費(fèi)用以少繳所得稅。

事實(shí)上，該公司以支付部分費(fèi)用為誘餌，促使王某、葛某虛開(kāi)發(fā)票金額245.4萬(wàn)元。又以他人名義到地稅部門開(kāi)具工程發(fā)票，虛開(kāi)石景費(fèi)用71.87萬(wàn)元。經(jīng)最終檢查確認(rèn)，該房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司2007年度以虛列花木、石景費(fèi)用為手段，多列支出317.27萬(wàn)元，少繳企業(yè)所得稅104.7萬(wàn)元。為此，除依法追繳其所逃稅款外，另處罰款52.35萬(wàn)元，并加收滯納金15萬(wàn)元。

案例4：多列支綠化費(fèi)用于發(fā)放員工福利

用于綠化的樹(shù)木和花草的價(jià)格差異很大，很難準(zhǔn)確界定，且國(guó)家對(duì)綠化工程達(dá)標(biāo)規(guī)定的 要求較低。某置業(yè)有限公司瞄準(zhǔn)了這個(gè)漏洞，對(duì)每個(gè)綠化項(xiàng)目都采取了高預(yù)算、低投入、多報(bào)賬的方法。5年來(lái)，共虛列、多列綠化費(fèi)支出729萬(wàn)元，主要用于給員工發(fā)放福利、津貼和請(qǐng)客送禮。

案例5：預(yù)提綠化費(fèi)用加大商品房成本

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)尚未施工，但已在廣告中明確承諾建造且不可撤銷的小區(qū)的園林綠化費(fèi)用，年終預(yù)提。某些房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采用“預(yù)提費(fèi)用”、“待攤費(fèi)用”賬目調(diào)整當(dāng)期利潤(rùn)。

一是費(fèi)用計(jì)提未付。預(yù)提費(fèi)用、預(yù)計(jì)負(fù)債是企業(yè)根據(jù)謹(jǐn)慎性原則預(yù)計(jì)提取記入當(dāng)期成本、費(fèi)用的未支付款項(xiàng)，但因是當(dāng)期預(yù)期數(shù)，提取金額與以后應(yīng)支付金額容易存在較大差異。從企業(yè)角度講，當(dāng)期有會(huì)計(jì)利潤(rùn)，多提預(yù)提費(fèi)用、預(yù)計(jì)負(fù)債，形成虧損;當(dāng)期虧損，則不提或少提，從而達(dá)到人為操縱會(huì)計(jì)利潤(rùn)目的。