問(wèn)：銷售不動(dòng)產(chǎn)預(yù)繳的增值稅能否抵減出租不動(dòng)產(chǎn)的增值稅?

答：不能。根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)在納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款，因此，不能在未發(fā)生房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的納稅義務(wù)時(shí)抵減預(yù)繳稅款。

實(shí)操指南

需要注意的是，建筑服務(wù)預(yù)繳稅款和出租不動(dòng)產(chǎn)異地預(yù)繳稅款，可以混抵其他業(yè)務(wù)的應(yīng)納稅額。

建筑服務(wù)：根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第17號(hào)“第八條納稅人跨縣(市、區(qū))提供建筑服務(wù)，向建筑服務(wù)發(fā)生地主管國(guó)稅機(jī)關(guān)預(yù)繳的增值稅稅款，可以在當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額中抵減，抵減不完的，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減?！笨梢钥闯鼋ㄖ?wù)預(yù)繳稅款可以在當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額中抵減，不受業(yè)務(wù)類型和納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的限制。

出租不動(dòng)產(chǎn)服務(wù)：根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第16號(hào)“第十條單位和個(gè)體工商戶出租不動(dòng)產(chǎn)，向不動(dòng)產(chǎn)所在地主管國(guó)稅機(jī)關(guān)預(yù)繳的增值稅款，可以在當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額中抵減，抵減不完的，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。納稅人以預(yù)繳稅款抵減應(yīng)納稅額，應(yīng)以完稅憑證作為合法有效憑證?！笨梢钥闯龀鲎獠粍?dòng)產(chǎn)服務(wù)預(yù)繳稅款可以在當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額中抵減，不受業(yè)務(wù)類型和納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的限制。

政策依據(jù)

國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)“第十四條一般納稅人銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用一般計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)按照《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào)文件印發(fā)，以下簡(jiǎn)稱《試點(diǎn)實(shí)施辦法》)第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以當(dāng)期銷售額和11%的適用稅率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

第十五條一般納稅人銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅的，應(yīng)按照《試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以當(dāng)期銷售額和5%的征收率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。

第二十二條小規(guī)模納稅人銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，應(yīng)按照《試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以當(dāng)期銷售額和5%的征收率計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減?！?/p>

來(lái)源：稅稅有道 作者：劉文怡

2018年5月的解讀——

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)預(yù)繳的增值稅可以抵減當(dāng)期應(yīng)繳增值稅嗎？

存在兩種觀點(diǎn)：一種觀點(diǎn)認(rèn)為不能抵，一種觀點(diǎn)認(rèn)為可以抵。

一、認(rèn)為不能抵的依據(jù)是：

1.《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法>的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)）第十四條、第十五條、第二十二條規(guī)定，納稅人銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，無(wú)論適用哪種計(jì)稅方法，均應(yīng)按照《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》第四十五條規(guī)定的納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間，以對(duì)應(yīng)的方式計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。未抵減完的預(yù)繳稅款可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減。18號(hào)公告明確告知了房地產(chǎn)項(xiàng)目預(yù)繳稅款可以參與抵減的時(shí)間——項(xiàng)目納稅義務(wù)發(fā)生之后。在納稅義務(wù)發(fā)生之前，該項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的預(yù)繳稅款是處于待抵減狀態(tài)的，只有當(dāng)項(xiàng)目的納稅義務(wù)發(fā)生了，項(xiàng)目對(duì)應(yīng)的預(yù)繳稅款才能夠抵減。

2.《全面推開(kāi)營(yíng)改增業(yè)務(wù)操作指引》（國(guó)家稅務(wù)總局全面推開(kāi)營(yíng)改增督促落實(shí)領(lǐng)導(dǎo)小組辦公室編）一書對(duì)于“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目”的增值稅政策的解讀：“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)采取預(yù)收款方式銷售所開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目，在收到預(yù)收款時(shí)按照3%的預(yù)征率預(yù)繳增值稅，待納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)，再計(jì)算應(yīng)納稅款，并可扣除已預(yù)繳的增值稅稅款”（該書第227頁(yè)）。

3.河南省國(guó)稅局就指出,房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)收到預(yù)收款時(shí)應(yīng)根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于發(fā)布<房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)銷售自行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)項(xiàng)目增值稅征收管理暫行辦法>的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào))規(guī)定,按照3%的預(yù)征率計(jì)算預(yù)繳增值稅。待納稅義務(wù)發(fā)生時(shí),應(yīng)按取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用,依據(jù)其適用的計(jì)稅方法計(jì)算申報(bào)應(yīng)納增值稅,已預(yù)繳的增值稅可以按規(guī)定抵減。

4.雖然增值稅是以整個(gè)納稅人為納稅主體進(jìn)行稅款抵扣、應(yīng)納稅額計(jì)算的，但房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的預(yù)繳增值稅屬于不具備增值稅納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的預(yù)繳稅款，其抵減也是有其特殊性的。目前在國(guó)稅總局層面沒(méi)有明確的說(shuō)法，但可以會(huì)計(jì)處理的規(guī)定中找到，《增值稅會(huì)計(jì)處理規(guī)定》（財(cái)會(huì)〔2016〕22號(hào)）中關(guān)于預(yù)繳增值稅的賬務(wù)處理規(guī)定，月末，企業(yè)應(yīng)將“預(yù)交增值稅”明細(xì)科目余額轉(zhuǎn)入“未交增值稅”明細(xì)科目，借記“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目，貸記“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目。這是針對(duì)一般企業(yè)的處理。但對(duì)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)等在預(yù)繳增值稅后，應(yīng)直至納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)方可從“應(yīng)交稅費(fèi)——預(yù)交增值稅”科目結(jié)轉(zhuǎn)至“應(yīng)交稅費(fèi)——未交增值稅”科目。也就是說(shuō),22號(hào)文并不允許房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)預(yù)繳的增值稅馬上在當(dāng)月應(yīng)納稅額中予以抵減,而必須等到納稅義務(wù)實(shí)際發(fā)生才可以抵減預(yù)繳增值稅。

5.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)保留預(yù)售時(shí)預(yù)繳增值稅這一特殊政策的意義，是為了保證房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)在項(xiàng)目開(kāi)發(fā)期的稅款均衡入庫(kù)，避免了時(shí)間上的錯(cuò)位。如果說(shuō)預(yù)繳增值稅可以從房地產(chǎn)企業(yè)當(dāng)期應(yīng)交增值稅中抵減，那么預(yù)繳增值稅就失去了應(yīng)有意義。大家可以想象下，只有在當(dāng)期預(yù)繳稅款大于當(dāng)期應(yīng)繳稅時(shí)，才真實(shí)預(yù)繳的部分稅款，預(yù)繳政策才有一點(diǎn)實(shí)際作用。如果當(dāng)期預(yù)繳稅款小于當(dāng)期應(yīng)繳稅時(shí)，預(yù)繳的稅款實(shí)際是應(yīng)繳稅款的一部分，預(yù)繳政策還有作用嗎？

總結(jié)：未達(dá)到納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的a項(xiàng)目的預(yù)繳稅款不可以抵減b項(xiàng)目產(chǎn)生的應(yīng)納稅額，等到a項(xiàng)目達(dá)到納稅義務(wù)發(fā)生進(jìn)行納稅申報(bào)時(shí)，才可以抵減a項(xiàng)目的預(yù)繳稅款。當(dāng)然，這時(shí)如果b項(xiàng)目的預(yù)繳稅款有未抵減完的稅款是可以用來(lái)抵減a項(xiàng)目的，當(dāng)然，也可以抵減其他業(yè)務(wù)產(chǎn)生的應(yīng)納稅額。也就是說(shuō)，未達(dá)到納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的預(yù)繳稅款不能抵減已達(dá)到納稅義務(wù)的應(yīng)納稅款，達(dá)到納稅義務(wù)后，所有預(yù)繳稅款都可以相互抵減，沒(méi)有限制。

二、認(rèn)為能抵的依據(jù)是：

1.增值稅是以整個(gè)納稅人為納稅主體進(jìn)行稅款抵扣、應(yīng)納稅額計(jì)算的，既然是減除預(yù)繳稅額就應(yīng)當(dāng)允許全部減除，如果按項(xiàng)目減除，那么同一企業(yè)的進(jìn)項(xiàng)稅額是不是也應(yīng)按不同項(xiàng)目抵扣？

2.國(guó)家稅務(wù)總局公告2016年第18號(hào)中規(guī)定的，納稅義務(wù)發(fā)生后，計(jì)算當(dāng)期應(yīng)納稅額，抵減已預(yù)繳稅款后，向主管國(guó)稅機(jī)關(guān)申報(bào)納稅。并沒(méi)有明確是抵減該項(xiàng)目的預(yù)繳稅款，那么抵減全公司的預(yù)繳稅款也是沒(méi)在問(wèn)題的。

3.河北省國(guó)家稅務(wù)局就認(rèn)為,提供建筑服務(wù)和房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)的預(yù)繳稅款可以抵減應(yīng)納稅款。應(yīng)納稅款包括簡(jiǎn)易計(jì)稅方法和一般計(jì)稅方法形成的應(yīng)納稅款。

例如:某房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)有a、b、c三個(gè)項(xiàng)目,其中a項(xiàng)目適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法,b、c項(xiàng)目適用一般計(jì)稅方法。2017年7月,三個(gè)項(xiàng)目分別收到不含稅銷售價(jià)款1億元,分別預(yù)繳增值稅300萬(wàn)元,共預(yù)繳增值稅900萬(wàn)元。2017年8月,b項(xiàng)目達(dá)到了納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間,當(dāng)月計(jì)算出應(yīng)納稅額為1000萬(wàn)元,此時(shí)抵減全部預(yù)繳增值稅后,應(yīng)當(dāng)補(bǔ)繳增值稅100萬(wàn)元。房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)應(yīng)當(dāng)在《增值稅申報(bào)表》主表第19行`應(yīng)納稅額`欄次,填報(bào)1000萬(wàn)元,第24行`應(yīng)納稅額合計(jì)`填報(bào)1000萬(wàn)元,第28行`分次預(yù)繳稅額`填報(bào)900萬(wàn)元,第34行`本期應(yīng)補(bǔ)(退)稅額`填報(bào)100萬(wàn)元。

按照河北省國(guó)稅局的這個(gè)解答,a項(xiàng)目和c項(xiàng)目雖然沒(méi)有達(dá)到納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間,但是其預(yù)繳的增值稅也可以用于抵減b項(xiàng)目已經(jīng)達(dá)到納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間情況下計(jì)算出來(lái)的應(yīng)交增值稅款。換句話說(shuō),河北省國(guó)稅局認(rèn)為在增值稅政策中并不要求a項(xiàng)目和c項(xiàng)目在達(dá)到納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間后才可以抵減其預(yù)繳的稅款。

4.湖北省的規(guī)定是可以抵減當(dāng)期或以后期的應(yīng)繳的增值稅。湖北省營(yíng)改增問(wèn)題集（發(fā)布日期：2017-12-29）42.房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)預(yù)收款的范圍以及對(duì)預(yù)收款按3%預(yù)繳增值稅是否能用來(lái)抵繳當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額？

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的預(yù)收款，為不動(dòng)產(chǎn)交付業(yè)主之前所收到的款項(xiàng)，但不含簽訂房地產(chǎn)銷售合同之前所收取的誠(chéng)意金、認(rèn)籌金和訂金等。

房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)收到的預(yù)收款按3%預(yù)繳增值稅后，如納稅申報(bào)的所屬期為預(yù)收款的當(dāng)期或者以后期的，其預(yù)繳稅款可用來(lái)抵繳納稅申報(bào)應(yīng)繳納增值稅。

總結(jié)：抵減預(yù)繳稅款不受納稅義務(wù)發(fā)生時(shí)間的限制，當(dāng)期預(yù)繳的稅款可以抵減當(dāng)期及以后各期的應(yīng)納增值稅稅款。