一、《已證實虛開通知單》的法律身份

《已證實虛開通知單》源于2013年國家稅務總局下發(fā)的《稅收違法案件發(fā)票協(xié)查管理辦法（試行）》（稅總發(fā)〔2013〕66號）這一規(guī)范性文件。從文號可以看出，這份文件本身是國家稅務總局對下級稅務機關就稅收違法案件發(fā)票協(xié)查工作的一份指導性文件。嚴格意義上說，這份文件是稅務系統(tǒng)內(nèi)部的工作文件，并沒有對系統(tǒng)外的單位和個人設立任何權利與義務。而《已證實虛開通知單》就誕生于這份文件。該文件第九條第一款規(guī)定：已確定虛開發(fā)票案件的協(xié)查，委托方應當按照受托方一戶一函的形式出具《已證實虛開通知單》及相關證據(jù)資料，并在所附發(fā)票清單上逐頁加蓋公章，隨同《稅收違法案件協(xié)查函》寄送受托方。從這一規(guī)定中可以得知，《已證實虛開通知單》具有以下特性：

第一，這是稅務系統(tǒng)不具有隸屬關系的稅務機關（主要是稅務稽查局）之間使用的公函，一般是先立案查處虛開發(fā)票一方的稅務機關（委托方）向與此發(fā)票相關聯(lián)納稅人的主管稅務機關（受托方）發(fā)出的公文，是稅務系統(tǒng)內(nèi)部流轉(zhuǎn)的一種法律文書；

第二，文書的主要內(nèi)容，是委托方告知受托方已證實虛開發(fā)票的份數(shù)以及涉案發(fā)票的金額；

第三，委托方發(fā)函的主要目的，是建議受托方能夠按有關規(guī)定處理，打擊涉稅違法犯罪行為，挽回國家稅款損失，同時也希望其能夠?qū)⒂嘘P情況及稅務處理結(jié)果反饋給委托方，以便委托方確證自己查處的案件是否確；

第四，與《已證實虛開通知單》同時發(fā)出的資料，不僅包括已證實虛開發(fā)票清單，同時包括相關證據(jù)資料，還隨同《稅收違法案件協(xié)查函》。

二、《已證實虛開通知單》證實了什么

根據(jù)國家稅務總局上述文件的規(guī)定，委托方對自己立案查處的發(fā)票應當是確證了屬于虛開發(fā)票，即有充分的證據(jù)證明其查處的發(fā)票是虛開的。因此，文件要求委托方在發(fā)出本公函時，應當同時發(fā)出相應的證據(jù)資料。但這份《已證實虛開通知單》，只能證明委托方查處的發(fā)票屬于虛開發(fā)票這一法律事實，即其查處的當事人具有虛開發(fā)票行為，而不能證明與此發(fā)票相關聯(lián)的納稅人必然具有虛開發(fā)票行為。雖然一張發(fā)票涉及開票方與受票方兩方當事人，但一方當事人具有虛開發(fā)票行為，不等于對方當事人就必然具有虛開發(fā)票行為。許多人對《已證實虛開通知單》提出質(zhì)疑，就是理解為《已證實虛開通知單》證明了與虛開發(fā)票相關聯(lián)的納稅人也具有虛開發(fā)票行為，這是一種誤解。

認定是否存在虛開發(fā)票行為的關鍵，是開票方與受票方之間是否存在真實交易，以及開票的信息與交易的信息是否一致。但在市場環(huán)境中，由于居間方以及代理人的存在，交易雙方之間往往并非了解和熟悉，加上對交易環(huán)節(jié)把控不嚴，就經(jīng)常出現(xiàn)一方當事人被認定虛開發(fā)票而另一方卻不能認定的情形。例如，開票方a公司收到b公司的貨款后，將發(fā)票開給b公司，并將貨物交給b公司的聯(lián)絡人，a公司自以為向b公司交付了貨物。但實際上可能出現(xiàn)貨物是第三方買的，也被第三方提走。即a公司將貨物賣給了第三方，貨款實際上也是第三方通過b公司支付給a公司的，b公司在沒有購貨的情況下卻取得了a公司開給它的發(fā)票。此時，對a公司而言不能認定具有虛開發(fā)票行為，但對b公司應當認定虛開發(fā)票。黃金票虛開案基本模式就是這樣。還有一種情況就是b公司向a公司付款購貨，a公司向b公司開具發(fā)票，a公司的代理人或者聯(lián)絡人將貨物交付給b公司，b公司自以為購進的是a公司的貨物，而實際上是第三方的貨物。a公司沒有銷售貨物，只是收取開票費。此時，對a公司應當認定為虛開發(fā)票，而對b公司則不應當認定為接受虛開發(fā)票。因此，《已證實虛開通知單》只能證明委托方查處的發(fā)票屬于虛開發(fā)票，而不能證明該發(fā)票的相關方具有虛開發(fā)票行為。

三、《已證實虛開通知單》存在的問題

稅務機關在查處虛開發(fā)票案件的工作中，在使用《已證實虛開通知單》時存在以下問題：

1.《已證實虛開通知單》容易引起誤解。如上所述，《已證實虛開通知單》只能證明委托方查處的發(fā)票屬于虛開發(fā)票，而不能證明與此發(fā)票的相關方具有虛開發(fā)票行為。那么，委托方向受托方發(fā)函時，就不能說受托方將查處的發(fā)票是已證實虛開的，只能說是涉嫌虛開。如果受托方將要查處的發(fā)票也是已證實虛開的，那么受托方就沒有必要再去立案檢查。因此，該文書不能稱為《已證實虛開通知單》，只能是《涉嫌虛開通知單》。同時，委托方使用《已證實虛開通知單》，也會給受托方帶來無形的壓力。既然委托方認定屬于已證實虛開的發(fā)票，如果受托方對自己查處的發(fā)票最后回函時認定沒有虛開，辦案人員將害怕自己是否存在瀆職。而如果認定為虛開，有時又沒有足夠的證據(jù)。此時，辦案人員將處于一種極為矛盾和煎熬的狀態(tài)。這很有可能出現(xiàn)受托方在證據(jù)不充分的情況下也跟著委托方認定為虛開，從而違背辦案的基本要求。

2.《已證實虛開通知單》發(fā)函稅務機關有時對自己查處的發(fā)票在沒有充分證實屬于虛開發(fā)票的情況下發(fā)出此函，即在不符合發(fā)函要求的情況下發(fā)出此函。其目的之一是盡快告知受托方查處案件，以減少國家稅款損失；二是也期望獲得受托方調(diào)查的證據(jù)材料以補充自己所辦案件的證據(jù)。如上所述，此時將會給受托方造成不當?shù)膲毫?，影響辦案質(zhì)量，甚至容易出現(xiàn)錯案。如果受托方收到的是《涉嫌虛開通知單》，則壓力會小得多，更容易客觀公地處理自己所辦案件。還有另一種情形，就是委托方已經(jīng)收集了證據(jù)材料，但由于種種原因發(fā)函時沒有附相關證據(jù)材料。這樣的處理，不僅不符合制度要求和辦案規(guī)范，使得這一制度在執(zhí)行過程中逐漸變質(zhì)變味，同時，如上所述，也將對受托方造成較大不利影響。

3.受托方對《已證實虛開通知單》有時存在處理不當?shù)那樾巍８鶕?jù)上述總局文件的要求，受托方接收《已證實虛開通知單》之后，應當按照《稅務稽查工作規(guī)程》有關規(guī)定對相關聯(lián)的納稅人立案檢查，并依據(jù)調(diào)查取證所掌握的情況及所獲取的證據(jù)材料向委托方出具《稅收違法案件協(xié)查回復函》。因此，根據(jù)文件的要求，《已證實虛開通知單》只是受托方立案的依據(jù)。受托方接收該文書之后應當對相關聯(lián)的納稅人立案檢查，調(diào)查取證，并根據(jù)調(diào)查的結(jié)果對當事人進行處理，以及復函給委托方。但在具體操作時，有的受托方雖然對相關當事人立案檢查了，但由于有了《已證實虛開通知單》作為證據(jù)，加之也難以取得其他有效證據(jù)，有時在證據(jù)并不充分的情況下就對當事人進行了處理。例如，對當事人取得委托方發(fā)函涉及的發(fā)票，有的定性為讓他人為自己虛開發(fā)票，有的定性為“非善非惡”，有的定性為“善意取得”。此時，對當事人最好的處理結(jié)果也是必須進行納稅調(diào)整而補繳稅款。受托方在接收《已證實虛開通知單》之后，很少有對其查處的當事人認定為沒有違法的情形。甚至不排除存在這樣一種可能性，有個別稅務機關收到《已證實虛開通知單》就要求當事人增值稅進項稅轉(zhuǎn)出。對受托方接收《已證實虛開通知單》之后種種不當處理的行為，許多當事人頗有微詞，有的甚至提起了訴訟。因此，在稅收執(zhí)法實踐中，《已證實虛開通知單》引發(fā)了諸多不利影響，有必要修改。

四、對《已證實虛開通知單》修改建議

通過上述分析，我們認為，可以對《已證實虛開通知單》的使用進行以下修改：

1.對《已證實虛開通知單》的名稱進行修改，建議改為《涉嫌虛開發(fā)票通知單》。這一修改既符合文書要求的工作內(nèi)容，還可以避免《已證實虛開通知單》造成的不利影響。同時，對委托方發(fā)函的要求也降低了，即在證據(jù)不充分的情況下也可以發(fā)出《涉嫌虛開發(fā)票通知單》，從而不會對受托方造成過度壓力，有助于進一步提升受托方辦案的質(zhì)量。

2.進一步強調(diào)委托方的相關工作要求。即委托方在發(fā)出這一文書時，應當附送已經(jīng)收集的證據(jù)材料。雖然使用的文書是《涉嫌虛開發(fā)票通知單》，但就已經(jīng)取得的證據(jù)材料附送給受托方之后，有助于其辦理相關案件，提高工作效率。