受制于具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定規(guī)則和時(shí)間周期的客觀限制，在財(cái)務(wù)報(bào)表列報(bào)等報(bào)告類準(zhǔn)則無(wú)法及時(shí)進(jìn)行修訂的情況下，自2017年起，財(cái)政部會(huì)計(jì)司陸續(xù)發(fā)布了修訂一般企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表格式的通知（以下并稱《系列通知》），《系列通知》發(fā)布的目的就在于確保《新準(zhǔn)則》的順利實(shí)施。鑒于《新準(zhǔn)則》采取分批實(shí)施的特殊安排，《系列通知》的附件中分別對(duì)是否執(zhí)行《新準(zhǔn)則》規(guī)定了不同的具體格式，可謂情形復(fù)雜、“令牌”頻發(fā)。

鑒于2021年度《新準(zhǔn)則》已經(jīng)步入了全面實(shí)施階段，本文以《關(guān)于修訂印發(fā)2019年度一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表格式的通知》（財(cái)會(huì)【2019】6號(hào)的附件2（以下簡(jiǎn)稱《附件2》）為藍(lán)本，對(duì)《新準(zhǔn)則》下相關(guān)會(huì)計(jì)科目的列報(bào)規(guī)則加以梳理、歸類與提煉。

一、資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)列示項(xiàng)目的填報(bào)規(guī)則解析

結(jié)合《新準(zhǔn)則》相關(guān)應(yīng)用指南中相關(guān)會(huì)計(jì)科目的使用說(shuō)明和《附件2》中資產(chǎn)負(fù)債表的格式及填報(bào)說(shuō)明，不難發(fā)現(xiàn)，交易性金融資產(chǎn)和合同資產(chǎn)是資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)填列的流動(dòng)資產(chǎn)類項(xiàng)目，合同負(fù)債是資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)填列的流動(dòng)負(fù)債類項(xiàng)目，債權(quán)投資、其他債權(quán)投資、使用權(quán)資產(chǎn)是資產(chǎn)負(fù)債表上單獨(dú)填列的非流動(dòng)資產(chǎn)類項(xiàng)目，租賃負(fù)債是資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)填列的非流動(dòng)負(fù)債類項(xiàng)目。

需要著重強(qiáng)調(diào)并指出的是，上述資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)填列的項(xiàng)目均屬《新準(zhǔn)則》下單獨(dú)設(shè)置的會(huì)計(jì)科目，但是在填列資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，除了“使用權(quán)資產(chǎn)”科目外，切不可將相關(guān)會(huì)計(jì)科目的期末余額直接填列到資產(chǎn)負(fù)債表的對(duì)應(yīng)項(xiàng)目中，而是應(yīng)依據(jù)對(duì)各會(huì)計(jì)科目基于資產(chǎn)負(fù)債表日流動(dòng)性的判斷來(lái)加以分析填列。

“交易性金融資產(chǎn)”科目中，自資產(chǎn)負(fù)債表日起超過(guò)一年到期且預(yù)期持有超過(guò)一年的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的非流動(dòng)金融資產(chǎn)的期末賬面價(jià)值，應(yīng)填列在“其他非流動(dòng)金融資產(chǎn)”項(xiàng)目，“合同資產(chǎn)”科目中，屬于非流動(dòng)性的部分，應(yīng)填列在“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目中；“合同負(fù)債”科目中，屬于非流動(dòng)性的部分，應(yīng)填列在“其他非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目中。

“債權(quán)投資”科目中，自資產(chǎn)負(fù)債表日起一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期債權(quán)投資的，應(yīng)填列在“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目。企業(yè)購(gòu)入的以攤余成本計(jì)量的一年內(nèi)到期的債權(quán)投資的期末賬面價(jià)值，在“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目反映。需要引起注意的是，對(duì)于自資產(chǎn)負(fù)債表日起一年內(nèi)到期的債權(quán)投資，應(yīng)結(jié)合其初始計(jì)量環(huán)節(jié)的流動(dòng)性判定，分別填列在“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)”或“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目。

“其他債權(quán)投資”科目中，自資產(chǎn)負(fù)債表日起一年內(nèi)到期的長(zhǎng)期債權(quán)投資的，應(yīng)填列在“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目。企業(yè)購(gòu)入的以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入其他綜合收益的一年內(nèi)到期的債權(quán)投資的期末賬面價(jià)值，應(yīng)填列在“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目。同樣需要引起注意的是，對(duì)于自資產(chǎn)負(fù)債表日起一年內(nèi)到期的其他債權(quán)投資，也需要結(jié)合在其初始計(jì)量環(huán)節(jié)對(duì)其流動(dòng)性屬性的界定，分別填列在“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)資產(chǎn)”或“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目。

“租賃負(fù)債”科目中，自資產(chǎn)負(fù)債表日起一年內(nèi)到期應(yīng)予以清償?shù)膽?yīng)填列在“一年內(nèi)到期的非流動(dòng)負(fù)債”項(xiàng)目反映。

《附件2》中指出應(yīng)在預(yù)計(jì)負(fù)債科目下設(shè)置“應(yīng)付退貨款”明細(xì)科目，我們有理由判定，該舉措是與新收入準(zhǔn)則中新增設(shè)的“應(yīng)收退貨成本”科目相呼應(yīng)的。也許源于與此，《附件2》中才要求應(yīng)當(dāng)根據(jù)“預(yù)計(jì)負(fù)債”科目下的“應(yīng)付退貨款”明細(xì)科目是否在一年或一個(gè)常營(yíng)業(yè)周期內(nèi)清償，在“其他流動(dòng)負(fù)債”或“預(yù)計(jì)負(fù)債”項(xiàng)目中填列。“預(yù)計(jì)負(fù)債”作為資產(chǎn)負(fù)債表上單獨(dú)列示的非流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目早已“預(yù)定俗成”，《附件2》所確立的此項(xiàng)填列規(guī)則自然也就“水到渠成”了。

二、資產(chǎn)負(fù)債表中未單獨(dú)列示項(xiàng)目的填報(bào)規(guī)則解析

由于“合同取得成本”、“合同取得成本減值準(zhǔn)備”、“合同履約成本”、“合同履約成本減值準(zhǔn)備”和“應(yīng)收退貨成本”并未成為《附件2》中資產(chǎn)負(fù)債表的單獨(dú)列示的項(xiàng)目，這五個(gè)科目的填報(bào)規(guī)則就更加需引起重視與關(guān)注?？傮w上而言，上述三個(gè)會(huì)計(jì)科目均需依據(jù)對(duì)其流動(dòng)性的判定，分別填列在資產(chǎn)負(fù)債表的不同項(xiàng)目中。

“合同取得成本”科目，應(yīng)依據(jù)對(duì)其流動(dòng)性的判定（初始確認(rèn)時(shí)的攤銷期限是否超過(guò)一年或一個(gè)常營(yíng)業(yè)周期），分別填列在“其他流動(dòng)資產(chǎn)”或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目中。需要強(qiáng)調(diào)的是，如果已經(jīng)計(jì)提了減值準(zhǔn)備，還需要扣除各自應(yīng)承擔(dān)的“合同取得成本減值準(zhǔn)備”。

“合同履約成本”科目，也需要依據(jù)對(duì)其流動(dòng)性的判定分別加以填列，需要注意的是，初始確認(rèn)時(shí)攤銷期限在一年或一個(gè)常營(yíng)業(yè)周期以內(nèi)的，應(yīng)填列在“存貨”項(xiàng)目中。誠(chéng)然，如果計(jì)提了減值準(zhǔn)備的，仍需要將所計(jì)提的“合同取得成本減值準(zhǔn)備”在“存貨”和“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”科目中加以分?jǐn)偂?/p>

“應(yīng)收退貨成本”科目核算預(yù)期將退回商品的賬面價(jià)值扣除該商品預(yù)計(jì)發(fā)生的成本后的余額，該科目具有資產(chǎn)類科目的屬性，因?yàn)轭A(yù)期將退回的商品仍具有給資產(chǎn)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益的性能。需要進(jìn)一步指出的是，該科目從本質(zhì)上更接近于存貨，科目名稱的重心在“退貨成本”，而不在“應(yīng)收”，因此對(duì)其流動(dòng)性做出判定時(shí)，應(yīng)著眼于對(duì)其再行出售時(shí)間的判定。有鑒于此，《附件2》中規(guī)定：應(yīng)當(dāng)根據(jù)“應(yīng)收退貨成本”科目是否在一年或一個(gè)常營(yíng)業(yè)周期內(nèi)出售，在“其他流動(dòng)資產(chǎn)”或“其他非流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目中填列。

承上所述，不難看出，《新準(zhǔn)則》下所新增設(shè)的會(huì)計(jì)科目，無(wú)論是否作為資產(chǎn)負(fù)債表上的單獨(dú)項(xiàng)目來(lái)列報(bào)，在填列資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)，均需要依據(jù)對(duì)其流動(dòng)性的判定來(lái)分別加以填列。