一、一般企業(yè)開(kāi)辦費(fèi)的財(cái)務(wù)處理

一)企業(yè)籌建期的確定

《企業(yè)所得稅法》及其《實(shí)施條例》對(duì)企業(yè)籌建期的開(kāi)辦費(fèi)用范疇及期間未作明確的規(guī)定。在實(shí)務(wù)工作中，為了確定企業(yè)的籌建期間，企業(yè)往往根據(jù)實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)來(lái)判定籌建期。對(duì)于籌建期的起始時(shí)點(diǎn)，一般認(rèn)為是被批準(zhǔn)籌建之日。而對(duì)于籌建期的結(jié)束時(shí)間，目前主要有以下幾種觀點(diǎn)：

1.以營(yíng)業(yè)執(zhí)照上列明的開(kāi)業(yè)日期為籌建期的結(jié)束時(shí)點(diǎn)

對(duì)于一般的企業(yè)，取得營(yíng)業(yè)執(zhí)照即意味著具備合法經(jīng)營(yíng)的資格，企業(yè)即可進(jìn)行開(kāi)設(shè)基本賬戶、辦理納稅登記、申請(qǐng)機(jī)構(gòu)代碼證等一系列工作，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)開(kāi)始進(jìn)入常規(guī)化、合法化，因此，一般的企業(yè)可以這一時(shí)點(diǎn)作為企業(yè)籌建期的結(jié)束。

而房地產(chǎn)企業(yè)則具有一定的特殊性，房地產(chǎn)企業(yè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目往往周期較長(zhǎng)，在取得土地之后，還要經(jīng)歷建設(shè)、預(yù)售等一系列階段。自營(yíng)業(yè)執(zhí)照的開(kāi)業(yè)日期開(kāi)始至發(fā)生第一筆預(yù)售收人，往往會(huì)經(jīng)歷短則一兩年、長(zhǎng)則數(shù)年的前期建設(shè)工作，期間無(wú)任何收入。顯然，把開(kāi)業(yè)日期作為籌建期的結(jié)束時(shí)點(diǎn)是不盡合理的。

2.以固定資產(chǎn)投入使用的時(shí)間作為籌建期的結(jié)束時(shí)點(diǎn)

實(shí)務(wù)中，也有一些企業(yè)把固定資產(chǎn)投入使用的時(shí)間作為籌建期的結(jié)束時(shí)點(diǎn)。主要依據(jù)為國(guó)家稅務(wù)總局2010年4月27日的答復(fù)：《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問(wèn)題的通知》(國(guó)稅函201079號(hào))第七條規(guī)定的“企業(yè)自開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的年度”,應(yīng)是指企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)投入使用開(kāi)始的年度，或者對(duì)外經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的開(kāi)始年度。

二)關(guān)于開(kāi)辦費(fèi)的范疇

開(kāi)辦費(fèi)指企業(yè)在批準(zhǔn)籌建之日起，到開(kāi)始生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)之日止的期間(即籌建期間)發(fā)生的費(fèi)用支出。包括籌建期人員工資、辦公費(fèi)、招待費(fèi)、廣告宣傳費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊(cè)登記費(fèi)以及不計(jì)入固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)購(gòu)建成本的匯兌損益和利息支出。

企業(yè)在開(kāi)辦期間發(fā)生的各種費(fèi)用，只要與企業(yè)籌建有關(guān)的，一般來(lái)說(shuō)都可以列入開(kāi)辦費(fèi)的范疇。對(duì)于費(fèi)用是否應(yīng)計(jì)入開(kāi)辦費(fèi)的范疇，主要把握兩點(diǎn)：1.應(yīng)把握資本化和費(fèi)用化的范疇。企業(yè)購(gòu)建的固定資產(chǎn)，受益期間較長(zhǎng)，應(yīng)予以資本化，不能歸類(lèi)為開(kāi)辦費(fèi)用的范疇。同樣，與購(gòu)建固定資產(chǎn)相關(guān)的費(fèi)用，如運(yùn)輸費(fèi)、安裝費(fèi)、調(diào)試費(fèi)以及發(fā)生的一些利息支出等，也不能計(jì)人開(kāi)辦費(fèi)，而應(yīng)歸結(jié)為固定資產(chǎn)的原值，在達(dá)到可使用狀態(tài)后分期計(jì)提折舊。同理，企業(yè)購(gòu)置的無(wú)形資產(chǎn)，如軟件、土地使用權(quán)，也應(yīng)予以資本化，不應(yīng)歸集為開(kāi)辦費(fèi)用。與無(wú)形資產(chǎn)相關(guān)的費(fèi)用，比如購(gòu)進(jìn)土地使用權(quán)承擔(dān)的契稅等，亦應(yīng)予以資本化計(jì)入無(wú)形資產(chǎn)的范疇。2.把握費(fèi)用的承擔(dān)者與受益人是否為本企業(yè)。只有企業(yè)自身發(fā)生的，且為籌建而發(fā)生的費(fèi)用，才屬于企業(yè)的籌建費(fèi)用。有些費(fèi)用應(yīng)由企業(yè)的投資者自行承擔(dān)，如投資者考察該項(xiàng)目發(fā)生的咨詢費(fèi)、差旅費(fèi)、招待費(fèi)，投資者籌資用于該項(xiàng)目產(chǎn)生的利息費(fèi)用，投資者名下的車(chē)輛發(fā)生的車(chē)輛費(fèi)用等，這些都應(yīng)該屬于投資者自行承擔(dān)的范疇，不應(yīng)計(jì)入企業(yè)開(kāi)辦費(fèi)的范疇。

三)關(guān)于開(kāi)辦費(fèi)的會(huì)計(jì)處理

(一)《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》的相關(guān)規(guī)定

目前很多中小企業(yè)選擇執(zhí)行《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》作為日常核算的依據(jù)。對(duì)于開(kāi)辦費(fèi)的核算，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》第五十條規(guī)定：“除購(gòu)建固定資產(chǎn)以外，所有籌建期間所發(fā)生的費(fèi)用，先在長(zhǎng)期待攤費(fèi)用中歸集，待企業(yè)開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月起一次計(jì)入開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)當(dāng)月的損益。如果企業(yè)長(zhǎng)期待攤的費(fèi)用項(xiàng)目不能使以后會(huì)計(jì)期間受益的，應(yīng)當(dāng)將尚未攤銷(xiāo)的該項(xiàng)目的攤余價(jià)值全部轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益?！庇纱丝梢?jiàn)，在《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中，開(kāi)辦費(fèi)在轉(zhuǎn)入損益前，是作為企業(yè)的資產(chǎn)進(jìn)行核算的。只有在開(kāi)辦期結(jié)束后，才轉(zhuǎn)入企業(yè)的當(dāng)期損益。

(二)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)開(kāi)辦費(fèi)的規(guī)定

《財(cái)政部關(guān)于印發(fā)<企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則---應(yīng)用指南>的通知》(財(cái)會(huì)200618號(hào))附件“《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則---應(yīng)用指南》會(huì)計(jì)科目和主要賬務(wù)處理”中關(guān)于“管理費(fèi)用”會(huì)計(jì)科目的核算規(guī)定，企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi)屬于企業(yè)為組織和管理企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所發(fā)生的管理費(fèi)用。企業(yè)在籌建期間內(nèi)發(fā)生的開(kāi)辦費(fèi)，包括人員工資、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊(cè)登記費(fèi)以及不計(jì)入固定資產(chǎn)價(jià)值的借款費(fèi)用等在實(shí)際發(fā)生時(shí)，借記“管理費(fèi)用(開(kāi)辦費(fèi))`，貸記“銀行存款”等科目。同時(shí)，在資產(chǎn)負(fù)債表里取消了“開(kāi)辦費(fèi)”的報(bào)表項(xiàng)目，開(kāi)辦費(fèi)的賬務(wù)處理不再按照以往的“長(zhǎng)期待攤費(fèi)用”或“遞延資產(chǎn)”攤銷(xiāo)處理。由此可見(jiàn)，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)開(kāi)辦費(fèi)的處理更為簡(jiǎn)化，也更為準(zhǔn)確地反映了企業(yè)的會(huì)計(jì)信息。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》也明確了開(kāi)辦費(fèi)的范疇，即是以資本化和費(fèi)用化作為開(kāi)辦費(fèi)的分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)。如果發(fā)生的是不能在未來(lái)期間產(chǎn)生效益的費(fèi)用，即計(jì)入開(kāi)辦費(fèi)。而對(duì)于應(yīng)計(jì)入固定資產(chǎn)成本的費(fèi)用，如購(gòu)置固定資產(chǎn)所產(chǎn)生的借款費(fèi)用，則應(yīng)予以資本化，在未來(lái)的受益期間分期計(jì)入企業(yè)的損益。

四)開(kāi)辦費(fèi)的稅務(wù)處理

1.開(kāi)辦費(fèi)的稅法規(guī)定

根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問(wèn)題的通知))(國(guó)稅函200998號(hào))規(guī)定：“新稅法中開(kāi)(籌)辦費(fèi)未明確列作長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，企業(yè)可以在開(kāi)始經(jīng)營(yíng)之日的當(dāng)年一次性扣除，也可以按照新稅法有關(guān)規(guī)定，自開(kāi)始生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)之日起，按照不低于3年的時(shí)間均勻攤銷(xiāo)。但攤銷(xiāo)方法一經(jīng)選定，不得改變?！庇纱丝梢?jiàn)，98號(hào)文對(duì)于開(kāi)辦費(fèi)的處理給了企業(yè)更多的自由選擇權(quán)。企業(yè)可以一次性扣除，也可以按照不短于3年的時(shí)間扣除，但不得改變已經(jīng)選定的攤銷(xiāo)方法，主要是為了防止企業(yè)人為地在年度期間調(diào)整應(yīng)納稅所得額。

2.開(kāi)辦期內(nèi)業(yè)務(wù)招待費(fèi)及廣告宣傳費(fèi)的稅務(wù)處理

《企業(yè)所得稅法》對(duì)業(yè)務(wù)招待費(fèi)的扣除比例執(zhí)行兩個(gè)標(biāo)準(zhǔn)：一是不超過(guò)業(yè)務(wù)收人的5‰;二是不超過(guò)實(shí)際發(fā)生額的60%。企業(yè)籌建期間所發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)，因沒(méi)有業(yè)務(wù)收入，所發(fā)生的業(yè)務(wù)招待費(fèi)也就不能稅前扣除。對(duì)廣告宣傳費(fèi)的扣除，一般企業(yè)的扣除比例是業(yè)務(wù)收入的15%。業(yè)務(wù)招待費(fèi)和廣告宣傳費(fèi)的扣除均應(yīng)執(zhí)行一定的比例，區(qū)別在于廣告費(fèi)可以結(jié)轉(zhuǎn)以后年度扣除，而業(yè)務(wù)招待費(fèi)不可以。

企業(yè)的前期費(fèi)用中，業(yè)務(wù)招待費(fèi)往往占了一定的比重。如果開(kāi)辦期較長(zhǎng)，業(yè)務(wù)招待費(fèi)不能扣除的政策加大了企業(yè)的納稅負(fù)擔(dān)?；诖耍鶕?jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額若干稅務(wù)處理問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告【2012】第15號(hào))第五條“關(guān)于籌辦期業(yè)務(wù)招待費(fèi)等費(fèi)用稅前扣除問(wèn)題”規(guī)定：企業(yè)在籌建期間，發(fā)生的與籌辦活動(dòng)有關(guān)的業(yè)務(wù)招待費(fèi)支出，可按實(shí)際發(fā)生額的60%計(jì)入企業(yè)籌辦費(fèi)，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除;發(fā)生的廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)，可按實(shí)際發(fā)生額計(jì)入企業(yè)籌辦費(fèi)，并按有關(guān)規(guī)定在稅前扣除。

二、事業(yè)單位開(kāi)辦費(fèi)用的財(cái)務(wù)處理

《事業(yè)單位登記管理暫行條例實(shí)施細(xì)則》(中央編辦發(fā)200515號(hào)，2014年修訂)第三十三條：事業(yè)單位開(kāi)辦資金是事業(yè)單位被核準(zhǔn)登記時(shí)可用于承擔(dān)民事責(zé)任的全部財(cái)產(chǎn)的貨幣體現(xiàn)。事業(yè)單位開(kāi)辦資金包括舉辦單位或者出資人授予事業(yè)單位法人自主支配的財(cái)產(chǎn)和事業(yè)單位法人的自有財(cái)產(chǎn)。

事業(yè)單位開(kāi)辦資金不包括下列資產(chǎn)：(一)代為管理的公共基礎(chǔ)設(shè)施和資源性資產(chǎn);(二)關(guān)系國(guó)家秘密、公共安全、公共保障，不能進(jìn)入流通領(lǐng)域的資產(chǎn);(三)借貸款、合同預(yù)收款、合同應(yīng)付款;(四)職工福利費(fèi)、保險(xiǎn)金、住房公積金等專(zhuān)用基金;(五)規(guī)定了使用方向，不能用于民事賠償?shù)乃速Y助的資產(chǎn);(六)按照法律、法規(guī)規(guī)定不能用于民事賠償?shù)钠渌Y產(chǎn)。

尤其是事業(yè)單位法人設(shè)立登記和年檢時(shí)，“開(kāi)辦資金”項(xiàng)目填寫(xiě)卻難煞了經(jīng)辦人員，有些是幾十年的老單位，無(wú)從查找初始數(shù)據(jù);有些是一紙文件就成立了，根本沒(méi)有開(kāi)辦費(fèi);有些是上級(jí)借點(diǎn)錢(qián)就搭起架子來(lái)了。作為以政府信用擔(dān)保舉辦的事業(yè)機(jī)構(gòu)，依靠財(cái)政性資金或特許經(jīng)營(yíng)權(quán)維生，一般不存在破產(chǎn)倒閉的風(fēng)險(xiǎn)，所以至今還沒(méi)有導(dǎo)入資本金制度，不象企業(yè)有注冊(cè)資本制度，可以直接以“實(shí)收資本”確認(rèn)。

事業(yè)單位開(kāi)辦費(fèi)的會(huì)計(jì)處理問(wèn)題

注意開(kāi)辦資金并不等同于開(kāi)辦費(fèi)，前者既可以是貨幣資金也可以是實(shí)物資產(chǎn)，比如房屋、設(shè)備等，后者單純指貨幣資金。

舉辦單位一般是政府或授權(quán)的主管部門(mén)，開(kāi)辦費(fèi)有些是由財(cái)政核撥，有些是上級(jí)部門(mén)補(bǔ)助，都屬于財(cái)政性資金，具有無(wú)償性，主要用于事業(yè)單位籌辦期間發(fā)生的啟動(dòng)資金，包括籌辦人員的職工薪酬、辦公費(fèi)、培訓(xùn)費(fèi)、差旅費(fèi)、印刷費(fèi)、注冊(cè)登記費(fèi)等。

開(kāi)辦費(fèi)是一項(xiàng)事業(yè)單位自由支配的財(cái)產(chǎn)，沒(méi)有限制用途，視同工作經(jīng)費(fèi)，不是專(zhuān)項(xiàng)資金的范疇，一般沒(méi)用完也不需要繳回，所以從財(cái)政核撥的開(kāi)辦資金，我們作為“財(cái)政補(bǔ)助收入”核算，從上級(jí)補(bǔ)助的開(kāi)辦資金記入“上級(jí)補(bǔ)助收入”，費(fèi)用根據(jù)開(kāi)支內(nèi)容按經(jīng)濟(jì)支出分類(lèi)明細(xì)科目在“事業(yè)支出”中“基本支出”中列支，沒(méi)必要想的那么復(fù)雜。