2017年12月財(cái)政部發(fā)布了《關(guān)于修訂印發(fā)一般企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表格式的通知》（財(cái)會(huì)〔2017〕30號(hào)），新增了“資產(chǎn)處置損益”會(huì)計(jì)科目和“資產(chǎn)處置收益”相關(guān)報(bào)表項(xiàng)目，進(jìn)一步規(guī)范了資產(chǎn)處置損益核算方法及披露方式。在此，本文對(duì)資產(chǎn)處置損益的會(huì)計(jì)處理及披露方式談一點(diǎn)粗淺之見。

“資產(chǎn)處置損益”的會(huì)計(jì)處理

資產(chǎn)處置損益的用途是核算企業(yè)處置未劃分或劃分為持有待售資產(chǎn)的固定資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)及無形資產(chǎn)而產(chǎn)生的處置利得或損失。這些持有待售的非流動(dòng)資產(chǎn)不包括金融工具、長(zhǎng)期股權(quán)投資和投資性房地產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)。

“資產(chǎn)處置損益”賬戶屬于損益類賬戶。資產(chǎn)處置損益的結(jié)構(gòu)是借方登記處置固定資產(chǎn)、在建工程、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)及無形資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)或資產(chǎn)組業(yè)務(wù)產(chǎn)生的凈損失，貸方登記處置非流動(dòng)資產(chǎn)或資產(chǎn)組產(chǎn)生的凈收益。這些處置損益不再計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶。年末，該賬戶期末余額轉(zhuǎn)入“本年利潤(rùn)”賬戶。

上述企業(yè)處置損益重點(diǎn)是指處置非流動(dòng)資產(chǎn)，包括轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)交換、對(duì)外投資等業(yè)務(wù)產(chǎn)生的利得或損失。這些利得或損失，編制2017年度及以后期間的財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，通過“資產(chǎn)處置損益”賬戶，計(jì)入當(dāng)期損益。

當(dāng)然，需要指出的是，資產(chǎn)處置收益不包括存貨、消耗性生物資產(chǎn)、應(yīng)收賬款等流動(dòng)性資產(chǎn)處置；金融工具、長(zhǎng)期股權(quán)投資處置；投資性房地產(chǎn)處置；債務(wù)重組利得或損失和非貨幣性資產(chǎn)交換利得或損失；子公司處置等處置損益。

不過，常的固定資產(chǎn)報(bào)廢、無形資產(chǎn)注銷、意外災(zāi)害等企業(yè)資產(chǎn)不再具有使用價(jià)值時(shí)的會(huì)計(jì)處理，則將因注銷固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)產(chǎn)生的凈損益，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶。

【例1】2018年12月6日，甲公司轉(zhuǎn)讓2016年12月購入并投入使用的專用設(shè)備一臺(tái)，原價(jià)200000元，累計(jì)折舊120000元，收款116000元（含增值稅16000元），存入銀行。

（1）注銷設(shè)備：

借：固定資產(chǎn)清理 80000

累計(jì)折舊 120000

貸：固定資產(chǎn) 20000

（2）轉(zhuǎn)讓設(shè)備：

借：銀行存款 116000

貸：固定資產(chǎn)清理 100000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 16000

（3）結(jié)轉(zhuǎn)：

借：固定資產(chǎn)清理 20000

貸：資產(chǎn)處置損益——處置固定資產(chǎn)利得 20000

如果上述業(yè)務(wù)為非流動(dòng)資產(chǎn)處置損失20000元，則計(jì)入“資產(chǎn)處置損益——非流動(dòng)資產(chǎn)處置損失”賬戶借方，做會(huì)計(jì)反分錄處理。

固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等非流動(dòng)資產(chǎn)不是處置，而是報(bào)廢或予以注銷，則因此產(chǎn)生的凈損益，應(yīng)分別根據(jù)不同結(jié)果計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶。

可見，“資產(chǎn)處置損益”科目核算的處置損益不同于“營(yíng)業(yè)外支出”或“營(yíng)業(yè)外收入”科目核算內(nèi)容?！盃I(yíng)業(yè)外支出”或“營(yíng)業(yè)外收入”等科目反映企業(yè)發(fā)生的營(yíng)業(yè)利潤(rùn)以外的支出或收入，主要包括公益性捐贈(zèng)支出、非常損失、非流動(dòng)資產(chǎn)盤虧損失、非流動(dòng)資產(chǎn)毀損報(bào)廢損益等。

也就是說，固定資產(chǎn)需要?dú)p報(bào)廢的，不再具有使用價(jià)值的，計(jì)入“營(yíng)業(yè)外支出”或“營(yíng)業(yè)外收入”等科目；若用固定資產(chǎn)抵債、對(duì)外投資、捐贈(zèng)等，這些經(jīng)營(yíng)行為是為了換取對(duì)價(jià)，非流動(dòng)資產(chǎn)仍然具有一定的商業(yè)價(jià)值，則應(yīng)計(jì)入“資產(chǎn)處置損益”科目。

【例2】2016年12月1日，企業(yè)購入專用設(shè)備一臺(tái)，原值100000元。預(yù)計(jì)使用5年，按直線法計(jì)提折舊，期末無殘值。2018年12月6日，上述設(shè)備提前報(bào)廢。報(bào)廢時(shí)，收殘料作價(jià)500元作為原材料入庫，支付清理費(fèi)15000元，以支票付訖。會(huì)計(jì)處理如下：

（1）注銷固定資產(chǎn)：

借：固定資產(chǎn)清理 60000

累計(jì)折舊 40000

貸：固定資產(chǎn) 100000

（2）收殘料入庫：

借：原材料 500

貸：固定資產(chǎn)清理 500

（3）支付清理費(fèi)：

借：固定資產(chǎn)清理 1500

貸：銀行存款 1500

（4）結(jié)轉(zhuǎn)：

借：營(yíng)業(yè)外支出——非流動(dòng)資產(chǎn)毀損報(bào)廢損失 61000

貸：固定資產(chǎn)清理 61000

還需要說明的是，企業(yè)債務(wù)重組時(shí)，用固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、在建工程等資產(chǎn)或資產(chǎn)組償還債務(wù)時(shí)，非流動(dòng)資產(chǎn)作為處置價(jià)格產(chǎn)生的凈損益計(jì)入“資產(chǎn)處置損益”賬戶；因債務(wù)重組產(chǎn)生的利得或損失則計(jì)入“營(yíng)業(yè)外收入”或“營(yíng)業(yè)外支出”賬戶。

【例3】2018年12月1日，企業(yè)因財(cái)務(wù)困難，經(jīng)與債權(quán)人協(xié)商達(dá)成債務(wù)重議。企業(yè)用原值100000元，計(jì)提折舊45000元的專用設(shè)備一臺(tái)，作價(jià)70000元抵償所欠甲公司應(yīng)付賬款90000元。企業(yè)償還債務(wù)時(shí)，向甲公司開出增值稅專用發(fā)票，注明價(jià)款70000元，增值稅為11200元。會(huì)計(jì)處理如下：

（1）注銷固定資產(chǎn)：

借：固定資產(chǎn)清理 55000

累計(jì)折舊 45000

貸：固定資產(chǎn) 100000

（2）抵償債務(wù)：

借：應(yīng)付賬款——甲公司 90000

貸：固定資產(chǎn)清理 70000

應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 11200

營(yíng)業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 8800

（3）結(jié)轉(zhuǎn)：

借：固定資產(chǎn)清理 15000

貸：資產(chǎn)處置損益——債務(wù)重組資產(chǎn)收益 15000

資產(chǎn)處置損益列報(bào)方法