自2019年4月實行上述兩項稅收優(yōu)惠以來，在實務(wù)辦稅過程中全國多地稅務(wù)局還存在留抵退稅與加計抵減相關(guān)聯(lián)的執(zhí)行偏差，也就是企業(yè)申請了留抵退稅是否需要將相應(yīng)金額做加計抵減的調(diào)減存在不同的要求。以北京、上海為例，稅務(wù)局不要求企業(yè)將留抵退稅做相應(yīng)金額的加計抵減調(diào)減，但深圳、海南稅務(wù)局則要求做相應(yīng)金額的加計抵減調(diào)減。

在企業(yè)申請留抵退稅通過后，應(yīng)當(dāng)在《增值稅及附加稅申報表附列資料二》中第22行上期留抵稅額退稅中填列實際退稅金額。

按照慣性思維，既然填列了進項稅額轉(zhuǎn)出，則應(yīng)該同時在《增值稅及附加稅申報表附列資料四》加計抵減情況中填列本期調(diào)減金額。

《財政部稅務(wù)總局 海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》(公告2019年39號)第七條(二)“納稅人應(yīng)按照當(dāng)期可抵扣進項稅額的10%計提當(dāng)期加計抵減額。按照現(xiàn)行規(guī)定不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額，不得計提加計抵減額;已計提加計抵減額的進項稅額，按規(guī)定作進項稅額轉(zhuǎn)出的，應(yīng)在進項稅額轉(zhuǎn)出當(dāng)期，相應(yīng)調(diào)減加計抵減額?！备鶕?jù)上述政策原文可以看出，核心要素是進項稅是否可以抵扣，只有不得抵扣的進項稅才涉及調(diào)減加計抵減額。那么留抵退稅金額是如何形成的?是根據(jù)增量留抵稅額計算得出的。那么增量留抵稅額是如何形成的?是進項稅額大于銷項稅額累計形成的差額，增量留抵稅額中的進項稅額必然屬于可以從銷項稅額中抵扣的進項稅額，因為即便不屬于的部分也已經(jīng)做了進項稅額轉(zhuǎn)出。由此邏輯鏈條可以推理出增量留抵稅額中包含的進項稅符合抵扣條件、留抵退稅金額中包含的進項稅額符合抵扣條件，因此留抵退稅不影響調(diào)減加計抵減金額。

下面通過假設(shè)三種情況來驗證一下留抵退稅是否應(yīng)該調(diào)減加計抵減金額(假設(shè)加計抵減比例適用10%)：

情況一、假設(shè)1月公司有留抵稅額20萬并申請了退稅，按加計抵減政策此情況不該做加計抵減調(diào)減，加計抵減余額保持10萬元不變。至7月假設(shè)公司僅有銷項稅額50萬元，抵減加計抵減余額10萬元后實際繳納稅額40萬元(實繳40=銷項50-留抵10)。

稅款所屬期 應(yīng)交增值稅額 留抵稅額 退稅 加計抵減余額 實際繳納增值稅金額

2021年1月 0萬 20萬 20萬 10萬 0萬

2021年7月 50萬 0萬 0萬 10萬 40萬

情況二、假設(shè)1月公司有留抵稅額20萬元但不申請退稅，留抵稅額、加急抵減余額保持不變。至7月假設(shè)公司僅有銷項稅額50萬元，抵減留抵稅、加急抵減余額后實際繳納稅額20萬元(實繳20=銷項50-留抵20-加計10)。

稅款所屬期 應(yīng)交增值稅額 留抵稅額 退稅 加計抵減余額 實際繳納增值稅金額

2021年1月 0萬 20萬 0萬 10萬 0萬

2021年7月 50萬 20萬 0萬 10萬 20萬

情況三、假設(shè)1月公司有留抵稅額20萬并申請了退稅，如果加計抵減金額因此做了調(diào)減，則加計抵減余額變更為8萬元。至7月假設(shè)公司有僅有銷項稅額50萬元，抵減加計抵減余額8萬元后實際繳納稅額42萬元(實繳42=銷項50-留抵8)。

稅款所屬期 應(yīng)交增值稅額 留抵稅額 退稅 加計抵減余額 實際繳納增值稅金額

2021年1月 0萬 20萬 20萬 8萬=10萬-2萬 0萬

2021年7月 50萬 0萬 0萬 8萬=10萬-2萬 42萬

對比情況一與情況二可以發(fā)現(xiàn)，如果企業(yè)申請退稅并收到20萬，將來繳稅40萬，實際稅負20萬;如果企業(yè)不申請退稅，將來繳稅時繳納20萬，即實際稅負同為20萬。因此申請退稅與否不應(yīng)該影響實際稅負，只是稅務(wù)局暫時將資金釋放至企業(yè)，符合國家稅收優(yōu)惠的政策導(dǎo)向。對比情況二與情況三可以發(fā)現(xiàn)，企業(yè)申請了退稅反而比不申請退稅最終多繳納2萬元稅款(情況三繳納42萬-情況二繳納40萬)，顯然不符合國家稅收優(yōu)惠的政策導(dǎo)向。因此可以得出結(jié)論：留抵退稅不影響加計抵減金額，即不需要調(diào)減加計抵減金額。

值得注意的是企業(yè)收到留抵退稅后，同時也可以在將來繳納的附加稅的稅基中扣除相應(yīng)的退稅金額。根據(jù)《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于增值稅期末留抵退稅有關(guān)城市維護建設(shè)稅 教育費附加和地方教育附加政策的通知》(財稅2018年80號)“對實行增值稅期末留抵退稅的納稅人，允許其從城市維護建設(shè)稅、教育費附加和地方教育附加的計稅(征)依據(jù)中扣除退還的增值稅稅額?！本唧w計算方法為當(dāng)期繳納附加稅=(當(dāng)期實際繳納的增值稅額-留抵退稅金額)*附加稅比例。原因為附加稅根據(jù)實際繳納的增值稅、消費稅計算繳納，如果企業(yè)申請了留抵退稅，則會導(dǎo)致后期繳納的增值稅額增加，同時也會按照該金額繳納附加稅。如果在計算當(dāng)期附加稅時稅基不扣出留抵退稅金額則會重復(fù)計征附加稅。另外，關(guān)于當(dāng)期不能一次抵扣完全部的留抵退稅金額是否可以結(jié)轉(zhuǎn)至以后期間繼續(xù)抵扣，政策原文中未作詳細表述，但是征稅原則應(yīng)當(dāng)保持一致，即個人判斷可以結(jié)轉(zhuǎn)至以后期間繼續(xù)抵扣至完畢。該問題也向稅務(wù)局老師求證過，其意見與我的判斷一致。

承接上例，如果企業(yè)在1月申請了留抵退稅20萬，則在7月繳納增值稅40萬，同時繳納附加稅(稅費合計按照12%)4.8萬。

稅款所屬期 應(yīng)交增值稅額 留抵稅額 退稅 加計抵減余額 實際繳納增值稅金額

2021年1月 0萬 20萬 20萬 10萬 0萬

2021年7月 50萬 0萬 0萬 10萬 40萬

如果企業(yè)在1月不申請退稅，則7月繳納增值稅20萬，同時繳納附加稅(稅費合計按照12%)2.4萬。

稅款所屬期 應(yīng)交增值稅額 留抵稅額 退稅 加計抵減余額 實際繳納增值稅金額

2021年1月 0萬 20萬 0萬 10萬 0萬

2021年7月 50萬 20萬 0萬 10萬 20萬

由此可見，留抵退稅后不在將來繳納附加稅中扣相應(yīng)金額，則會導(dǎo)致重復(fù)征收附加稅2.4萬【(40-20)*12%=2.4】。

申請留抵退稅要不要調(diào)減加計抵減額

一、留抵退稅和加計抵減的定義

1.留抵退稅：通俗的說，進項稅額大于銷項稅額形成的

留抵退稅就是把增值稅期末未抵扣完的稅額退還給納稅人。增值稅實行鏈條抵扣機制，以納稅人當(dāng)期銷項稅額抵扣進項稅額后的余額為應(yīng)納稅額。其中，銷項稅額是指按照銷售額和適用稅率計算的增值稅額;進項稅額是指購進原材料等所負擔(dān)的增值稅額。當(dāng)進項稅額大于銷項稅額時，未抵扣完的進項稅額會形成留抵稅額。

2.加計抵減：可抵扣進項稅額均加計10%/15%形成的

適用加計抵減政策的納稅人，當(dāng)期可抵扣進項稅額均可以加計10%抵減應(yīng)納稅額，不僅限于提供四項服務(wù)對應(yīng)的進項稅額。(貨物和勞務(wù)稅司答復(fù))

《財政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署關(guān)于深化增值稅改革有關(guān)政策的公告》(財政部 稅務(wù)總局 海關(guān)總署公告2019年第39號)規(guī)定：“納稅人應(yīng)按照當(dāng)期可抵扣進項稅額的10%計提當(dāng)期加計抵減額。按照現(xiàn)行規(guī)定不得從銷項稅額中抵扣的進項稅額，不得計提加計抵減額?！?/p>

二、留抵退稅和加計抵減的關(guān)系

1.抵減前的應(yīng)納稅額等于零的，當(dāng)期可抵減加計抵減額全部結(jié)轉(zhuǎn)下期抵減，可能有留抵稅額;

【例】不考慮其他情況，一般計稅項目當(dāng)期銷項稅額為120萬元，進項稅額120萬元，應(yīng)納稅額等于零，無留抵稅額;如果進項稅額128萬元，應(yīng)納稅額等于零，留抵稅額8萬元。

2.抵減前的應(yīng)納稅額大于零，且大于當(dāng)期可抵減加計抵減額的，當(dāng)期可抵減加計抵減額全額從抵減前的應(yīng)納稅額中抵減，沒有留抵稅額;

3.抵減前的應(yīng)納稅額大于零，且小于或等于當(dāng)期可抵減加計抵減額的，以當(dāng)期可抵減加計抵減額抵減應(yīng)納稅額至零。未抵減完的當(dāng)期可抵減加計抵減額，結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減，沒有留抵稅額。

特別提醒，39號公告第七條第(三)項規(guī)定，適用加計抵減政策的納稅人，抵減前的應(yīng)納稅額等于零的，當(dāng)期可抵減加計抵減額全部結(jié)轉(zhuǎn)下期抵減。因此，加計抵減額不會對期末留抵稅額造成影響。(貨物和勞務(wù)稅司答復(fù))

【例】某服務(wù)業(yè)一般納稅人，適用加計抵減和留抵退稅政策。2022年4月，一般計稅項目銷項稅額為120萬元，進項稅額110萬元，上期留抵稅額0萬元，上期結(jié)轉(zhuǎn)的加計抵減額余額5萬元，應(yīng)納稅額10萬元(120-110)比當(dāng)期可抵減加計抵減額15萬元(100*10%+5)小，當(dāng)期應(yīng)納稅額被抵減至0，未抵減完的加計抵減額余額15-10=5萬元，可以結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵減?？梢钥闯觯佑嫷譁p額余額5萬元對應(yīng)的進項稅額已經(jīng)抵扣了，沒有形成留抵稅額。

如果上述案例中，進項稅額為139萬元，則應(yīng)納稅額等于零的，形成留抵稅額19萬元(139-120)，不考慮其他情況，按規(guī)定申請了19萬元的留抵退稅，結(jié)轉(zhuǎn)的加計抵減額余額18.9萬元(139*10%+5)，其實可以發(fā)現(xiàn)申請的留抵退稅是加計抵減額余額18.9萬元的一部分計算基數(shù)(19*10%);是否要調(diào)減加計抵減額余額?

39號公告規(guī)定，已計提加計抵減額的進項稅額，按規(guī)定作進項稅額轉(zhuǎn)出的，應(yīng)在進項稅額轉(zhuǎn)出當(dāng)期，相應(yīng)調(diào)減加計抵減額。根據(jù)上述文件規(guī)定，對已計提加計抵減的進項稅額，按規(guī)定作進項轉(zhuǎn)出的，才需要相應(yīng)調(diào)減加計抵減額。另外因為申請留抵稅額(調(diào)減留抵稅額)不屬于進項轉(zhuǎn)出，也就不需要調(diào)減加計抵減余額或者已抵減的加計抵減額。

再者39號公告同時也規(guī)定了增值稅期末留抵稅額退稅制度，也就是說，實施加計抵減政策的時候，已經(jīng)有了留抵稅額退稅制度，財政部和總局在制定政策的時候肯定考慮到了上述情形，后續(xù)沒有明確口徑，就應(yīng)該按照39號公告規(guī)定，不調(diào)減加計抵減額。