這樣看來，增值稅即征即退與進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減這兩項(xiàng)優(yōu)惠政策，都須涉及到進(jìn)項(xiàng)稅額。那么，同時(shí)符合該兩項(xiàng)優(yōu)惠政策條件的增值稅納稅人，在享受增值稅即征即退優(yōu)惠時(shí)，還能否疊加享受進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減優(yōu)惠呢?

進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減政策?，F(xiàn)在增值稅政策規(guī)定，自2019年4月1日至2021年12月31日，允許生產(chǎn)、生活服務(wù)業(yè)納稅人按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)10%，抵減應(yīng)納稅額(以下稱加計(jì)抵減政策);2019年10月1日至2021年12月31日，允許生活服務(wù)業(yè)納稅人按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)15%，抵減應(yīng)納稅額(以下稱加計(jì)抵減15%政策)。

符合享受進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減政策(包括“加計(jì)抵減政策”和“加計(jì)抵減15%政策”)條件的納稅人，應(yīng)按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的10%或者15%計(jì)提當(dāng)期加計(jì)抵減額。

當(dāng)期計(jì)提加計(jì)抵減額=當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額×10%(或15%)。

當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額=上期末加計(jì)抵減額余額+當(dāng)期計(jì)提加計(jì)抵減額-當(dāng)期調(diào)減加計(jì)抵減額。

增值稅即征即退，是指對(duì)納稅人按稅法規(guī)定已繳納的稅款，由稅務(wù)機(jī)關(guān)在征稅后將已征稅款的部分或全部退還納稅人的一種特殊方式的免稅和減稅。實(shí)務(wù)中，增值稅即征即退涵蓋了很多項(xiàng)目。例如：

軟件產(chǎn)品增值稅超稅負(fù)即征即退;動(dòng)漫企業(yè)增值稅超稅負(fù)(對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分)即征即退;安置殘疾人就業(yè)的單位和個(gè)體戶增值稅由稅務(wù)機(jī)關(guān)按納稅人安置殘疾人的人數(shù)限額即征即退;特殊教育校辦企業(yè)安置殘疾人就業(yè)增值稅即征即退;黃金期貨交易增值稅即征即退。

以部分農(nóng)林剩余物為原料生產(chǎn)燃料電力熱力實(shí)行增值稅即征即退100%;以部分農(nóng)林剩余物為原料生產(chǎn)資源綜合利用產(chǎn)品實(shí)行增值稅即征即退70%;以廢棄動(dòng)植物油為原料生產(chǎn)生物柴油等實(shí)行增值稅即征即退70%;以農(nóng)作物秸稈為原料生產(chǎn)紙漿、秸稈漿和紙實(shí)行增值稅即征即退50%。

新型墻體材料增值稅即征即退;風(fēng)力發(fā)電增值稅即征即退;資源綜合利用產(chǎn)品及勞務(wù)增值稅即征即退;管道運(yùn)輸服務(wù)，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分實(shí)行增值稅即征即退;有形動(dòng)產(chǎn)融資租賃服務(wù)，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過3%的部分即征即退;飛機(jī)維修勞務(wù)增值稅實(shí)際稅負(fù)超過6%的部分實(shí)行由稅務(wù)機(jī)關(guān)即征即退。

增值稅即征即退，仍然是要按規(guī)定計(jì)算應(yīng)納增值稅稅額，即按照當(dāng)期銷項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額=當(dāng)期應(yīng)納稅額來計(jì)算。

而進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額。如前所述，所謂進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減政策(包括“加計(jì)抵減政策”和“加計(jì)抵減15%政策”)，就是按照當(dāng)期可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的10%或者15%計(jì)提當(dāng)期加計(jì)抵減額，也就是符合規(guī)定的生產(chǎn)、生活服務(wù)業(yè)納稅人，其進(jìn)項(xiàng)稅額就可以計(jì)提10%或15%的加計(jì)抵減稅額。待到增值稅納稅期期末，再以按規(guī)定計(jì)算出來的“當(dāng)期可抵減加計(jì)抵減額”用于抵減當(dāng)期的增值稅應(yīng)納稅額。

此外，按照現(xiàn)行規(guī)定，不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，不得計(jì)提加計(jì)抵減額;已計(jì)提加計(jì)抵減額的進(jìn)項(xiàng)稅額，按規(guī)定作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的，應(yīng)在進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出當(dāng)期，相應(yīng)調(diào)減加計(jì)抵減額。

至此，已有的增值稅政策，并沒有規(guī)定享受了增值稅即征即退政策的納稅人就不能同時(shí)享受進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減政策(“加計(jì)抵減政策”和“加計(jì)抵減15%政策”)。

因此，符合享受進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減政策條件的生產(chǎn)、生活服務(wù)業(yè)納稅人，如果又有增值稅即征即退項(xiàng)目的，既可以享受增值稅即征即退政策，同時(shí)也可以享受進(jìn)項(xiàng)稅額加計(jì)抵減政策(“加計(jì)抵減政策”和“加計(jì)抵減15%政策”)優(yōu)惠。

2010年10月的解讀——

可以疊加享受所得稅優(yōu)惠政策的幾種類型

企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策疊加享受，是指企業(yè)在享受一項(xiàng)企業(yè)所得稅優(yōu)惠的基礎(chǔ)上還可以同時(shí)享受其他一項(xiàng)或多項(xiàng)企業(yè)所得稅優(yōu)惠，即企業(yè)對(duì)多項(xiàng)企業(yè)所得稅優(yōu)惠可以累加享受。

《國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策的通知》（國(guó)發(fā)〔2007〕39號(hào)）文件第三條第二款規(guī)定，企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例規(guī)定的優(yōu)惠政策存在交叉的，由企業(yè)選擇最優(yōu)惠的政策執(zhí)行，不得疊加享受，且一經(jīng)選擇，不得改變。而《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于執(zhí)行企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策若干問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕69號(hào)）文件第二條規(guī)定，國(guó)發(fā)〔2007〕39號(hào)第三條所稱不得疊加享受，且一經(jīng)選擇，不得改變的稅收優(yōu)惠情形，限于企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中規(guī)定的定期減免稅和減低稅率類的稅收優(yōu)惠。企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中規(guī)定的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠，凡企業(yè)符合規(guī)定條件的，可以同時(shí)享受。

那么，當(dāng)企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例規(guī)定的優(yōu)惠政策存在交叉時(shí)，在什么情況下，企業(yè)可以疊加享受所得稅優(yōu)惠，在什么情況下，企業(yè)又不可以疊加享受所得稅優(yōu)惠呢？下面，筆者予以詳細(xì)說明。

企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策有哪些

國(guó)發(fā)〔2007〕39號(hào)文件規(guī)定，自2008年1月1日起，原享受15%稅率的企業(yè)，在新稅法施行后5年內(nèi)分別按18%、20%、22%、24%、25%的稅率逐年過渡；原執(zhí)行24%稅率的企業(yè)，從2008年起按25%稅率執(zhí)行；原享受企業(yè)所得稅定期減免稅優(yōu)惠的企業(yè)，新企業(yè)所得稅法施行后繼續(xù)按原稅收法律、行政法規(guī)及相關(guān)文件規(guī)定的優(yōu)惠辦法及年限享受至期滿為止，但因未獲利而尚未享受稅收優(yōu)惠的，其優(yōu)惠期限從2008年度起計(jì)算。財(cái)稅〔2001〕202號(hào)文件中規(guī)定的西部大開發(fā)企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策繼續(xù)執(zhí)行。財(cái)稅〔2009〕69號(hào)文件第一條規(guī)定，執(zhí)行國(guó)發(fā)〔2007〕39號(hào)文件規(guī)定的過渡優(yōu)惠政策及西部大開發(fā)優(yōu)惠政策的企業(yè)，在定期減免稅的減半期內(nèi)，可以按照企業(yè)適用稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額減半征稅。其他各類情形的定期減免稅，均應(yīng)按照企業(yè)所得稅25%的法定稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額減半征稅。

另外，《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)國(guó)務(wù)院關(guān)于實(shí)施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策有關(guān)問題的通知》（財(cái)稅〔2008〕21號(hào)）文件規(guī)定，對(duì)按照國(guó)發(fā)〔2007〕39號(hào)文件有關(guān)規(guī)定適用15％企業(yè)所得稅率并享受企業(yè)所得稅定期減半優(yōu)惠過渡的企業(yè)，應(yīng)一律按照該文第一條第二款規(guī)定的過渡稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額實(shí)行減半征稅。對(duì)原適用24％或33％企業(yè)所得稅率并享受國(guó)發(fā)〔2007〕39號(hào)文件規(guī)定企業(yè)所得稅定期減半優(yōu)惠過渡的企業(yè)，2008年及以后年度一律按25％稅率計(jì)算的應(yīng)納稅額實(shí)行減半征稅。

新企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例規(guī)定的優(yōu)惠政策有哪些

當(dāng)前，列入企業(yè)所得稅優(yōu)惠管理的各類企業(yè)所得稅優(yōu)惠包括免稅收入、定期減免稅、優(yōu)惠稅率、加計(jì)扣除、抵扣應(yīng)納稅所得額、加速折舊、減計(jì)收入、稅額抵免和其他專項(xiàng)優(yōu)惠政策。

哪些企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策可以疊加享受

結(jié)合財(cái)稅〔2009〕69號(hào)文件的規(guī)定，筆者認(rèn)為，可以疊加享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的情形可分為以下兩類：

（一）企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例中規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策疊加

按照財(cái)稅〔2009〕69號(hào)文件的規(guī)定，企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策不得與企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例規(guī)定的定期減免稅和減低稅率類的稅收優(yōu)惠疊加享受，比如處于減半征稅的外資企業(yè)，即便是被批準(zhǔn)為高新技術(shù)企業(yè)，也不能在享受15%的低稅率優(yōu)惠的基礎(chǔ)上再減半征稅。但企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策可以與企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例規(guī)定的加計(jì)扣除、抵扣應(yīng)納稅所得額、加速折舊、減計(jì)收入、稅額抵免以及其他專項(xiàng)等優(yōu)惠政策中的一項(xiàng)或多項(xiàng)疊加享受。下面舉例予以說明。

外資企業(yè)甲公司是一家資源綜合利用企業(yè)，2009年收入總額1500萬元，成本費(fèi)用發(fā)生額為900萬元，其中2009年度研究開發(fā)新產(chǎn)品發(fā)生各項(xiàng)研究開發(fā)費(fèi)用合計(jì)100萬元。甲公司2009年處于減半征稅期，其研發(fā)費(fèi)用、資源綜合利用項(xiàng)目均符合相關(guān)規(guī)定。

甲公司應(yīng)納稅額計(jì)算過程是：首先，計(jì)稅收入可以減按收入總額的90%計(jì)算，即1500×90%=1350（萬元）；其次，研發(fā)費(fèi)用可以加計(jì)50%扣除，即加計(jì)100×50%=50（萬元）扣除，其準(zhǔn)予稅前扣除的成本費(fèi)用可以調(diào)整為950萬元；再其次，按照財(cái)稅〔2008〕21號(hào)文件的規(guī)定，甲公司2009年度的適用稅率為12.5%；最終，甲公司2009年度應(yīng)繳納的企業(yè)所得稅為（1350-950）×12.5%=50（萬元）。

（二）企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例中規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策疊加

企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例規(guī)定的各類企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策能否疊加享受，目前暫無明確政策規(guī)定。但根據(jù)企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策與企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例中規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策疊加享受的情況，筆者認(rèn)為，企業(yè)所得稅法及實(shí)施條例規(guī)定的各類企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策能否疊加享受，也應(yīng)該可以參照財(cái)稅〔2009〕69號(hào)文件的規(guī)定執(zhí)行，即定期減免稅和減低稅率類的稅收優(yōu)惠可以和加計(jì)扣除、抵扣應(yīng)納稅所得額、加速折舊、減計(jì)收入、稅額抵免以及其他專項(xiàng)等優(yōu)惠政策中的一項(xiàng)或多項(xiàng)疊加享受。如從事符合規(guī)定的國(guó)家重點(diǎn)扶持的公共基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目的投資經(jīng)營(yíng)企業(yè)，在享受減半征稅期內(nèi)，所發(fā)生的符合規(guī)定的加計(jì)扣除項(xiàng)目，也應(yīng)該享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠。

需要說明的是，財(cái)稅〔2008〕21號(hào)文件第二條第一款規(guī)定的情況，事實(shí)上也屬于企業(yè)所得稅優(yōu)惠疊加享受的范疇。

企業(yè)所得稅優(yōu)惠疊加享受與分別享受的區(qū)別

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第一百零二條規(guī)定，企業(yè)同時(shí)從事適用不同企業(yè)所得稅待遇的項(xiàng)目的，其優(yōu)惠項(xiàng)目應(yīng)當(dāng)單獨(dú)計(jì)算所得，并合理分?jǐn)偲髽I(yè)的期間費(fèi)用；沒有單獨(dú)計(jì)算的，不得享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠。該規(guī)定與企業(yè)所得稅優(yōu)惠疊加享受的區(qū)別在于，企業(yè)分別享受的各項(xiàng)所得稅優(yōu)惠互不影響，既不相互累加也不相互涵蓋。這種情況多見于企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠，或者企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例規(guī)定的定期減免稅和減低稅率類的優(yōu)惠與企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例規(guī)定的減免稅收入優(yōu)惠交叉時(shí)。下面舉例說明。