1、從收入、成本費用匹配的大原則來看，激勵對象的股權(quán)激勵費用，應(yīng)該在其實際任職、受雇所在單位確認費用稅前扣除。因此，在激勵對象在行權(quán)等待期內(nèi)，在集團間不同單位調(diào)動時，在激勵對象實際行權(quán)后，嚴格來看我們是需要按照任職時間將這個激勵費用對應(yīng)分攤到他對應(yīng)工作單位稅前扣除：

x工作單位應(yīng)分攤的股權(quán)激勵稅前扣除費用=行權(quán)時確認的股權(quán)激勵總費用*x單位的工作天數(shù)/總的行權(quán)等待期

2、對于企業(yè)所得稅，嚴格按照收入、成本費用配比，我們就需要把股權(quán)激勵行權(quán)所得在集團內(nèi)不同子公司之間分配。實際上，我們?yōu)槭裁丛趯ｎ}一《權(quán)益結(jié)算的股權(quán)激勵企業(yè)所得稅稅前扣除的理論基礎(chǔ)》專門提到法國的規(guī)定，實際就是為這個專題文章做鋪墊，我們再回顧一下法國的規(guī)定：

考慮到激勵對象會在行權(quán)等待期內(nèi)在集團內(nèi)不同子公司之間調(diào)動。因此，在實際行權(quán)的當年企業(yè)所得稅扣除時，法國會要求母公司向相關(guān)子公司寄送一個發(fā)票或者說分割單，這里要詳細地說明股權(quán)激勵費用的分攤方法。各個子公司各自企業(yè)所得稅年度申報扣除時，要將母公司的這個股權(quán)激勵費用分割單作為附件。

毫無疑問，法國這樣的制度安排必然應(yīng)該被吸收到我國股權(quán)激勵企業(yè)所得稅稅前扣除的整體公告中，并在金稅三期中涉及對應(yīng)的征管機制去實現(xiàn)。

3、那股權(quán)激勵的個人所得稅要不要在不同子公司之間分攤繳納呢?

其實這個問題我們在個人所得稅領(lǐng)域內(nèi)不陌生。在非居民個人所得稅中，對于外籍人員在來前被授予股權(quán)激勵，在來工作期間行權(quán)，我們也要按照工作期間劃分出對應(yīng)的境內(nèi)行權(quán)所得在境內(nèi)繳納個人所得稅。那我們對于居民個人境內(nèi)行權(quán)所得的個人所得稅是否也需要劃分后在不同任職單位繳納呢?我們認為，境內(nèi)股權(quán)激勵個人所得稅層面可能不需要這么復(fù)雜。第一，我們對于股權(quán)激勵個人所得稅是超額累進稅率，一年多次行權(quán)還要合并。且行權(quán)都是在境內(nèi)。這里個人所得稅大可不必這么折騰，就在激勵對象實際行權(quán)所在的單位扣繳即可以。如果各地要分配，可通過its系統(tǒng)去后期實現(xiàn)。假設(shè)，你在金稅三期中已經(jīng)實現(xiàn)了企業(yè)所得稅分配的填報信息，后期個人所得稅直接根據(jù)那個分配比例將這部分個稅金額直接在不同地區(qū)之間進行分配就可以了。當然，畢竟這一塊稅收分配體量也沒那么大，不再各地之間進行稅源分配可能也能接受。

權(quán)益結(jié)算的股權(quán)激勵企業(yè)所得稅稅前扣除要把握兩個基本原則

編者按：近日，有老師咨詢上市公司實施股權(quán)激勵計劃，會計在管理費用確認的有關(guān)股權(quán)激勵費用能否在企業(yè)所得稅稅前扣除。現(xiàn)將該話題與大家探討。由于水平有限，若有不當之處，還請海涵，并敬請指。

關(guān)于我國居民企業(yè)實行股權(quán)激勵計劃如何企業(yè)所得稅處理，2012年5月23日，國家稅務(wù)總局下發(fā)《關(guān)于我國居民企業(yè)實行股權(quán)激勵計劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第18號，以下簡稱18號文)予以了明確。

一、政策規(guī)定

(一)股權(quán)激勵的概念

股權(quán)激勵，是指《上市公司股權(quán)激勵管理辦法(試行)》(以下簡稱《管理辦法》)中規(guī)定的上市公司以本公司股票為標的，對其董事、監(jiān)事、高級管理人員及其他員工(以下簡稱激勵對象)進行的長期性激勵。股權(quán)激勵實行方式包括授予限制性股票、股票期權(quán)以及其他法律法規(guī)規(guī)定的方式。

限制性股票,是指《管理辦法》中規(guī)定的激勵對象按照股權(quán)激勵計劃規(guī)定的條件，從上市公司獲得的一定數(shù)量的本公司股票。

股票期權(quán),是指《管理辦法》中規(guī)定的上市公司按照股權(quán)激勵計劃授予激勵對象在未來一定期限內(nèi)，以預(yù)先確定的價格和條件購買本公司一定數(shù)量股票的權(quán)利。

(二)股權(quán)激勵的企業(yè)所得稅稅前扣除規(guī)定

上市公司依照《管理辦法》要求建立職工股權(quán)激勵計劃，并按我國企業(yè)會計準則的有關(guān)規(guī)定，在股權(quán)激勵計劃授予激勵對象時，按照該股票的公允價格及數(shù)量，計算確定作為上市公司相關(guān)年度的成本或費用，作為換取激勵對象提供服務(wù)的對價。上述企業(yè)建立的職工股權(quán)激勵計劃，其企業(yè)所得稅的處理，按以下規(guī)定執(zhí)行：

(一)對股權(quán)激勵計劃實行后立即可以行權(quán)的，上市公司可以根據(jù)實際行權(quán)時該股票的公允價格與激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額和數(shù)量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。

(二)對股權(quán)激勵計劃實行后，需待一定服務(wù)年限或者達到規(guī)定業(yè)績條件(以下簡稱等待期)方可行權(quán)的。上市公司等待期內(nèi)會計上計算確認的相關(guān)成本費用，不得在對應(yīng)年度計算繳納企業(yè)所得稅時扣除。在股權(quán)激勵計劃可行權(quán)后，上市公司方可根據(jù)該股票實際行權(quán)時的公允價格與當年激勵對象實際行權(quán)支付價格的差額及數(shù)量，計算確定作為當年上市公司工資薪金支出，依照稅法規(guī)定進行稅前扣除。

(三)本條所指股票實際行權(quán)時的公允價格，以實際行權(quán)日該股票的收盤價格確定。

——摘自《關(guān)于我國居民企業(yè)實行股權(quán)激勵計劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的公告》(國家稅務(wù)總局公告2012年第18號，以下簡稱18號文)

二、實務(wù)理解

根據(jù)18號文的規(guī)定不難看出，國家稅務(wù)總局只明確了股票期權(quán)、限制性股票這兩類以權(quán)益結(jié)算的股權(quán)激勵的企業(yè)所得稅扣除問題，沒有涉及以現(xiàn)金結(jié)算的股權(quán)激勵的企業(yè)所得稅扣除問題。

上市公司實行股權(quán)激勵計劃，實質(zhì)上是通過減少企業(yè)的資本公積，換取公司激勵對象的服務(wù);或者說，公司是通過資本公積的減少，支付給激勵對象提供服務(wù)的報酬。根據(jù)《中人民共和國企業(yè)所得稅法》第八條規(guī)定，該費用應(yīng)屬于與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動相關(guān)的支出，應(yīng)當準予在稅前扣除。

企業(yè)會計準則規(guī)定，上市公司股權(quán)激勵計劃一旦開始實施，其估計的金額將計入成本費用。會計準則之所以做出這一規(guī)定，主要是基本于受益原則和成本配比原則。即從授予開始，員工開始提供服務(wù)，該服務(wù)的成本就應(yīng)記入企業(yè)成本費用。即：

股權(quán)激勵計劃費用=(股票實際行權(quán)時的公允價格—激勵對象實際行權(quán)支付價格)*行權(quán)股數(shù)

而根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第34條規(guī)定，企業(yè)工資薪金支出，必須是每年度“支付”的。而上市公司實行股權(quán)激勵計劃，是設(shè)定一定條件的，在實施過程中，有可能滿足不了;況且股市發(fā)生變化，也可能影響行權(quán)(如授予價高于行權(quán)時的股票市場價格，現(xiàn)實中有許多公司出現(xiàn)這種情況)，這種不確定性的成本費用，稅法不允許當時就給予扣除。因此，根據(jù)企業(yè)所得稅法的規(guī)定，這種費用，應(yīng)在激勵對象行權(quán)時給予扣除。

另外，根據(jù)《個人所得稅法》及其實施條例的相關(guān)規(guī)定，個人取得股權(quán)激勵計劃標的物，在計算個人所得稅時，也是依據(jù)個人實際行權(quán)時，確認為個人所得，且也是作為個人工資薪金項目征稅。個人確認收入，與企業(yè)確認成本費用，形成相互匹配。

因此，權(quán)益結(jié)算的股權(quán)激勵企業(yè)所得稅稅前扣除要把握兩個基本原則：

其一，扣除年度確定：行權(quán)年度激勵對象應(yīng)按規(guī)定繳納個人所得稅，企業(yè)所得稅確認費用應(yīng)在行權(quán)年度扣除。

其二，扣除金額確定：激勵對象按多少金額確認應(yīng)稅所得繳納個人所得稅，企業(yè)所得稅就按照個人所得稅應(yīng)稅所得金額確認費用，在企業(yè)所得稅稅前扣除。

實務(wù)中，上市公司以權(quán)益結(jié)算的股權(quán)激勵，進行企業(yè)所得稅稅務(wù)處理時，稅前扣除要把握以上兩個基本原則。