該企業(yè)擬成立一家子公司從事房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營(yíng)，將變性后的土地作價(jià)2.1億元投資到子公司。

本文僅就上述投資環(huán)節(jié)涉及增值稅納稅義務(wù)分析如下：

該企業(yè)用土地作價(jià)投資到子公司，按照《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法》(財(cái)稅〔2016〕36號(hào))第十條規(guī)定，銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，指有償提供服務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)。同時(shí)，第十一條規(guī)定，有償，指取得貨幣、貨物或者其他經(jīng)濟(jì)利益。對(duì)于該企業(yè)將土地投資入股子公司行為屬于有償取得“其他經(jīng)濟(jì)利益”，屬于銷售無形資產(chǎn)行為，應(yīng)繳納增值稅。但在計(jì)算繳納稅款時(shí)有兩種不同觀點(diǎn)：

第一種觀點(diǎn)：認(rèn)為該企業(yè)的土地為2007年成立時(shí)股東投入，取得時(shí)間為2016年4月30日前，根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步明確全面推開營(yíng)改增試點(diǎn)有關(guān)勞務(wù)派遣服務(wù)、收費(fèi)公路通行費(fèi)抵扣等政策的通知》(財(cái)稅201647號(hào))第三條第二款第二項(xiàng)規(guī)定，納稅人轉(zhuǎn)讓2016年4月30日前取得的土地使用權(quán)，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，以取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用減去取得該土地使用權(quán)的原價(jià)后的余額為銷售額，按照5%的征收率計(jì)算繳納增值稅。

應(yīng)交增值稅=(2.1億-1.28億-1100萬)/1.05×5%=338萬元。

第二種觀點(diǎn)：認(rèn)為該土地在2018年12月變更土地性質(zhì)，并重新取得土地使用權(quán)，應(yīng)該按照新取得土地使用證的時(shí)間確定土地的取得時(shí)間，即認(rèn)為土地使用權(quán)的取得時(shí)間為2018年12月。用該土地進(jìn)行投資時(shí)，就不能適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法，應(yīng)按一般計(jì)稅方式繳納增值稅。增值稅銷項(xiàng)稅額=2.1億/1.1×10%=1909萬元。因該土地沒有相關(guān)進(jìn)項(xiàng)稅額，應(yīng)交增值稅1909萬元，比簡(jiǎn)易計(jì)稅方法多繳納增值稅1571萬元。

爭(zhēng)議焦點(diǎn)：

該土地使用權(quán)的取得時(shí)間是按初始取得土地使用證的時(shí)間還是變性后取得土地使用權(quán)的時(shí)間?

筆者認(rèn)為，土地變性只是土地用途發(fā)生改變，土地權(quán)屬人并未發(fā)生變更，變性也是基于初始取得土地的基礎(chǔ)上，因此土地使用證取得時(shí)間應(yīng)該為2007年，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。

針對(duì)本案例，大家如有更好的看法和建議歡迎討論。

來源：中匯稅務(wù)師事務(wù)所 作者：劉云

2017年7月的解析——

土地增值稅清算案例分析——工業(yè)用地變住宅用地、以土地投資入股、契稅計(jì)稅基礎(chǔ)

xxx項(xiàng)目，開發(fā)商：xxx房地產(chǎn)有限公司xx分公司，法人xxx以貨幣資金出資3470萬元，持股比例80%，xxx房地產(chǎn)有限公司以無形資產(chǎn)（土地）出資1500萬（評(píng)估價(jià)），持股比例20%。經(jīng)了解，該項(xiàng)目為xxx房地產(chǎn)開發(fā)有限公司xx分公司借用xxx房地產(chǎn)開發(fā)有限公司資質(zhì)進(jìn)行開發(fā)，并且不向該房地產(chǎn)公司繳納任何管理費(fèi)用。該項(xiàng)目的土地由xxx房地產(chǎn)開發(fā)有限公司提供，由原來的工業(yè)用地變更為住宅用地，項(xiàng)目開發(fā)過程中xxx房地產(chǎn)開發(fā)有限公司不核算該項(xiàng)目的收入與成本，由xxx房地產(chǎn)開發(fā)有限公司xx分公司單獨(dú)建賬進(jìn)行核算。該項(xiàng)目建有一會(huì)所，經(jīng)了解會(huì)所的產(chǎn)權(quán)歸房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)所有。

【分析】

1、根據(jù)新《公司法》第14條規(guī)定，公司可以設(shè)立分公司。設(shè)立分公司，應(yīng)當(dāng)向公司登記機(jī)關(guān)申請(qǐng)登記，領(lǐng)取營(yíng)業(yè)執(zhí)照。分公司不具有法人資格，其民事責(zé)任由公司承擔(dān)。分公司屬于分支機(jī)構(gòu)，在法律上、經(jīng)濟(jì)上沒有獨(dú)立性，僅僅是總公司的附屬機(jī)構(gòu)。分公司沒有自己的名稱、章程，沒有自己的財(cái)產(chǎn)，并以總公司的資產(chǎn)對(duì)分公司的債務(wù)承擔(dān)法律責(zé)任。該企業(yè)的情況有法人、有注冊(cè)資本、自己?jiǎn)为?dú)做賬，根據(jù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求實(shí)質(zhì)重于形式的原則，該單位實(shí)為法人企業(yè)。對(duì)法人企業(yè)所有的法規(guī)政策均適用于該單位。

2、該單位由原來的工業(yè)用地變?yōu)樽≌玫兀鶕?jù)《土地管理法》第56條、《中人民共和國(guó)城鎮(zhèn)國(guó)有土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例》第13條、第18條規(guī)定，若改變?cè)恋赜猛镜谋仨毞铣鞘锌傮w規(guī)劃，并需要經(jīng)規(guī)劃部門批準(zhǔn)，如符合城市規(guī)劃可以改變?yōu)樯虡I(yè)用途的，按照現(xiàn)行土地出讓辦法的規(guī)定，其出讓應(yīng)當(dāng)通過招標(biāo)、拍賣或掛牌等方式公開進(jìn)行，工業(yè)用地原使用人和買受人不得自行進(jìn)行買賣。通常的做法可由工業(yè)用地使用人與所在區(qū)縣的土地管理部門聯(lián)系，由土地的收購儲(chǔ)備機(jī)構(gòu)根據(jù)年度收購儲(chǔ)備計(jì)劃安排收儲(chǔ)。收儲(chǔ)+補(bǔ)償與招拍掛在會(huì)計(jì)上可視為一攬子交易，但在稅法上是兩項(xiàng)獨(dú)立的交易，在收儲(chǔ)過程中涉及到的營(yíng)業(yè)稅及附加、土地增值稅、企業(yè)所得稅、印花稅等相關(guān)稅費(fèi)應(yīng)該繳納。

3、xxx房地產(chǎn)有限公司以無形資產(chǎn)（土地）出資入股，根據(jù)財(cái)稅200621號(hào)第五條規(guī)定，對(duì)于以土地（房地產(chǎn)）作價(jià)入股進(jìn)行投資或聯(lián)營(yíng)的，凡所投資、聯(lián)營(yíng)的企業(yè)從事房地產(chǎn)開發(fā)的，或者房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營(yíng)的，均不適用《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》（財(cái)稅字199548號(hào)）第一條暫免征收土地增值稅的規(guī)定，所以對(duì)xxx房地產(chǎn)以土地投資入股，應(yīng)征收土地增值稅。

4、該單位的會(huì)所產(chǎn)權(quán)屬于房地產(chǎn)開發(fā)公司，根據(jù)國(guó)稅發(fā)2006 187號(hào) 第四條第三款 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)建造的與清算項(xiàng)目配套的居委會(huì)和派出所用房、會(huì)所、停車場(chǎng)（庫）、物業(yè)管理場(chǎng)所、變電站、熱力站、水廠、文體場(chǎng)館、學(xué)校、幼兒園、托兒所、醫(yī)院、郵電通訊等公共設(shè)施，按以下原則處理： ①建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費(fèi)用可以扣除； ②建成后無償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營(yíng)利性社會(huì)公共事業(yè)的，其成本、費(fèi)用可以扣除 ③建成后有償轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)計(jì)算收入，并準(zhǔn)予扣除成本、費(fèi)用。

所以該會(huì)所的相關(guān)成本費(fèi)用在土地增值稅清算時(shí)不得扣除。

5、該單位的配套費(fèi)、人防易地建設(shè)費(fèi)、新型墻體專項(xiàng)基金未繳納契稅，根據(jù)財(cái)稅2004 134號(hào)（一）以協(xié)議方式出讓的，其契稅計(jì)稅價(jià)格為成交價(jià)格。成交價(jià)格包括土地出讓金、土地補(bǔ)償費(fèi)、安置補(bǔ)助費(fèi)、地上附著物和青苗補(bǔ)償費(fèi)、拆遷補(bǔ)償費(fèi)、市政建設(shè)配套費(fèi)等承受者應(yīng)支付的貨幣、實(shí)物、無形資產(chǎn)及其他經(jīng)濟(jì)利益。（二）以競(jìng)價(jià)方式出讓的，其契稅計(jì)稅價(jià)格，一般應(yīng)確定為競(jìng)價(jià)的成交價(jià)格，土地出讓金、市政建設(shè)配套費(fèi)以及各種補(bǔ)償費(fèi)用應(yīng)包括在內(nèi)。

皖地稅函 2012 306號(hào) 經(jīng)請(qǐng)示國(guó)家稅務(wù)總局，現(xiàn)批復(fù)如下：

根據(jù)財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于國(guó)有土地使用權(quán)出讓等有關(guān)契稅問題的通知》（財(cái)稅〔2004〕134號(hào)）文件規(guī)定，建設(shè)單位和個(gè)人繳納的建設(shè)項(xiàng)目大配套費(fèi)即城市建設(shè)基礎(chǔ)設(shè)施配套費(fèi)、白蟻預(yù)防工程費(fèi)、新型墻體材料專項(xiàng)基金和人防工程易地建設(shè)費(fèi)等，應(yīng)該列入計(jì)稅依據(jù)，照章征收契稅。

土地增值稅清算新政變化與企業(yè)控稅新方略

2016 年“營(yíng)改增”改革席卷了房地產(chǎn)在內(nèi)的四大行業(yè)，卷走了“營(yíng)業(yè)稅”這個(gè)開征了66年之久的稅種，同時(shí)也卷走了地方稅務(wù)局大部分的稅收收入。土地增值稅，這個(gè)被房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)視作“妖稅”的稅種再一次進(jìn)入稅局的視角，成為完成地方稅局征稅仸務(wù)的一根救命稻草。對(duì)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)來說，土地增值稅稅率高，在整個(gè)房地產(chǎn)企業(yè)稅負(fù)構(gòu)成中占有極大的比重，但同時(shí)土地增值稅計(jì)算復(fù)雜、申報(bào)難度大，讓眾多房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)倍感頭疼。土地增值稅若被稅局瞄上，對(duì)企業(yè)來說無疑是在“營(yíng)改增”未愈的傷口上撒了一把鹽。

因此，2017年，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)必須時(shí)刻注意稅務(wù)機(jī)關(guān)越來越嚴(yán)峻的稅務(wù)稽查形勢(shì)，并對(duì)土地增值稅清算進(jìn)行規(guī)范和嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓芾?，以?yīng)對(duì)隨時(shí)出現(xiàn)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。