新的企業(yè)會計準則取消了承租人關(guān)于融資租賃與經(jīng)營租賃的分類，要求承租人對所有租賃(短期租賃和低價值資產(chǎn)租賃除外)確認使用權(quán)資產(chǎn)和租賃負債，并分別確認折舊和利息費用。這就使得租賃費用在稅法上和會計上的處理上產(chǎn)生了差異。今天，小必就帶大家一起來看看，經(jīng)營租賃模式下，租賃費用在新會計準則和稅法上的處理有何不同?又該如何調(diào)整呢?

　　首先，我們來了解一下新會計準則下關(guān)于租賃費用的會計處理方式。

　　會計處理方式

　　使用權(quán)資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本進行初始計量。該成本包括：(1)租賃負債的初始計量金額;(2)在租賃期開始日或之前支付的租賃付款額，存在租賃激勵的，扣除已享受的租賃激勵相關(guān)金額;(3)承租人發(fā)生的初始直接費用。

　　租賃負債應(yīng)當(dāng)按照租賃期開始日尚未支付的租賃付款額的現(xiàn)值進行初始計量。

　　《企業(yè)會計準則第21號租賃》

　　第十六條、十七條

　　簡單來說，即按照截止租賃合同到期日的租金總金額的折現(xiàn)值及相關(guān)費用作為使用權(quán)資產(chǎn)的初始成本，其與總租金付款額之間的差額確認為租賃負債未確認融資費用。

　　相應(yīng)的會計分錄為：

　　借：使用權(quán)資產(chǎn)

　　借：租賃負債未確認融資費用

　　貸：租賃負債

　　租賃期開始后，按照折舊規(guī)定，對使用權(quán)資產(chǎn)計提折舊，并且按照固定的周期性利率計算租賃負債在租賃期內(nèi)各期間的利息費用，計入當(dāng)期損益。

　　相應(yīng)的會計分錄為：

　　(1)支付租賃款時：

　　借：租賃負債租賃付款額

　　貸：銀行存款

　　(2)攤銷利息支出：

　　借：財務(wù)費用

　　貸：租賃負債未確認融資費用

　　(3)計提折舊：

　　借：管理費用

　　貸：使用權(quán)資產(chǎn)累計折舊

　　然而在稅法上，并未頒布對于租賃費用適用新會計準則的處理政策，因此，目前仍應(yīng)按照稅法現(xiàn)行規(guī)定進行處理，這也就形成了稅會差異，在企業(yè)所得稅匯算時，應(yīng)進行納稅調(diào)整。

　　第四十七條企業(yè)根據(jù)生產(chǎn)經(jīng)營活動的需要租入固定資產(chǎn)支付的租賃費，按照以下方法扣除：(一)以經(jīng)營租賃方式租入固定資產(chǎn)發(fā)生的租賃費支出，按照租賃期限均勻扣除。

　　《中人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例(2019修訂)》

　　由于在稅法上，并未引入使用權(quán)資產(chǎn)這一概念，且稅前扣除項目中也并不包括使用權(quán)資產(chǎn)的折舊費用這一項目，適用新會計準則的企業(yè)，應(yīng)在企業(yè)所得稅匯算時，調(diào)增計入當(dāng)期損益的使用權(quán)資產(chǎn)折舊及利息攤銷金額，并且調(diào)減實際支付的租賃費用。

　　可能會有人問了，租賃到期以后，綜合所有年度可以扣除的租賃費用在稅會上其實都是一致的，何必要多此一舉，進行調(diào)整呢?

　　小必提醒您：

　　新會計準則下，由于利息費用的攤銷計算方式使得每一期間進入損益的租賃費用(使用權(quán)資產(chǎn)折舊+利息費用)呈現(xiàn)不均勻性，即前期分攤的利息費用較高，后期較低，這也就使得和稅法上均勻扣除的規(guī)定相比，會計處理下的租賃費用在前期扣除金額較大，后期金額較小。因此假如不對其作出納稅調(diào)整的話，會使得前期的所得稅扣除金額偏大，應(yīng)納所得稅額減少，極可能造成稅源流失，存在一定的風(fēng)險。

　　此外，對于使用權(quán)資產(chǎn)的調(diào)整在企業(yè)所得稅匯算時的填報問題上，也有不同的說法，為了方便理解，我們舉一個例子來進行說明。

　　假設(shè)a企業(yè)2021年就某一房屋與出租人b企業(yè)簽訂了為其5年的租賃協(xié)議，合同約定租金按年支付，年租金為50000元(不含稅)，a企業(yè)按照新租賃準則的要求對其進行賬務(wù)核算，確定的年折舊率為5%。

　　a企業(yè)對該項使用權(quán)資產(chǎn)進行了后續(xù)計量：

　　2021年企業(yè)所得稅匯算申報時，則應(yīng)調(diào)增計入損益的折舊額43294.77元及利息費用10823.69元，調(diào)減實際支付金額50000元，綜合納稅調(diào)增4118.46元。那么填報時應(yīng)如何進行申報呢?

　　有說法認為可以將使用權(quán)資產(chǎn)折舊的調(diào)整在a105080資產(chǎn)折舊、攤銷及納稅調(diào)整明細表中進行申報：即將使用權(quán)資產(chǎn)的會計折舊填列在長期待攤費用-其他中，且稅收折舊審定為實際支付金額50000元，調(diào)減6705.23元，在扣除類-其他中對計提的利息費用調(diào)增，即調(diào)增10823.69元，匯總納稅調(diào)增4,118.46元。

　　但由于在a105080表中并無披露使用權(quán)資產(chǎn)折舊的說明，因此也有說法認為，直接將使用權(quán)資產(chǎn)折舊分類為租賃費，調(diào)整事項直接在扣除類-其他中進行調(diào)整。(如下圖)